Umwandlungssteuerrecht: Grundlagen für Studium und Steuerberaterprüfung
Gespeichert in:
| 1. Verfasser: | |
|---|---|
| Format: | Buch |
| Sprache: | German |
| Veröffentlicht: |
Wiesbaden
Gabler
2009
|
| Ausgabe: | 5., vollst. überarb. Aufl. |
| Schriftenreihe: | Lehrbuch
|
| Schlagworte: | |
| Online-Zugang: | Inhaltsverzeichnis |
| Beschreibung: | XXVIII, 628 S. graph. Darst. |
| ISBN: | 9783834915016 |
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Vorwort..............................................................................................................................
V
Inhaltsverzeichnis...........................................................................................................
VII
Abbildungsverzeichnis................................................................................................. XIX
Abkürzungs- und Symbolverzeichnis.................................................................... XXVI
KAPITEL
I:
ÜBERBLICK ZUM UMWANDLUNGSRECHT
1 Einleitung.....................................................................................................................1
1.1 Begriff der Umwandlung.......................................................................................1
1.1.1 Einzelrechtsnachfolge......................................................................................2
1.1.2 Gesamtrechtsnachfolge....................................................................................2
1.2 Motive für eine Umwandlung...............................................................................3
2 Rechtsformneutralität der Besteuerung....................................................................6
2.1 Besteuerung von Kapitalgesellschaften.................................................................6
2.2 Besteuerung von Einzelunternehmen und Personengesellschaften.......................9
2.3 Vergleich der Steuerbelastung zwischen KapGes und EU/PersGes....................14
3 Umwandlungsgesetz, Umwandlungssteuergesetz und
Umwandlungssteuererlass.........................................................................................17
3.1 Das Umwandlungsgesetz....................................................................................18
3.1.1 Verschmelzung nach dem Umwandlungsgesetz............................................20
3.1.2 Spaltung nach dem Umwandlungsgesetz.......................................................22
3.1.2.1 Aufspaltung...............................................................................................24
3.1.2.2 Abspaltung................................................................................................26
3.1.2.3 Ausgliederung...........................................................................................26
3.1.3 Vermögensübertragung nach dem Umwandlungsgesetz...............................28
3.1.4 Formwechsel nach dem Umwandlungsgesetz...............................................28
3.2 Das Umwandlungssteuergesetz...........................................................................29
3.2.1 Aufbau des Umwandlungssteuergesetzes......................................................30
3.2.2 Beziehung zwischen Umwandlungsgesetz und
Umwandlungssteuergesetz............................................................................30
3.3 Der Umwandlungssteuererlass............................................................................31
VIII Inhaltsverzeichnis
KAPITELU:
VERSCHMELZUNG VON KAPITALGESELLSCHAFTEN
AUF PERSONENGESELLSCHAFTEN
1 Allgemeines.................................................................................................................33
2 Verschmelzungsmotive..............................................................................................33
3 Handelsrechtliche Regelungen..................................................................................34
3.1 Systematik...........................................................................................................34
3.2 Verschmelzungsfähige Rechtsträger...................................................................35
3.3 Verschmelzung durch Aufnahme........................................................................35
3.4 Verschmelzung durch Neugründung...................................................................36
3.5 Ablauf einer Verschmelzung im Überblick.........................................................37
3.5.1 Vorbereitungsphase.......................................................................................38
3.5.1.1 Verschmelzungsvertrag.............................................................................38
3.5.1.2 Verschmelzungsbericht.............................................................................44
3.5.1.3 Verschmelzungsprürung...........................................................................44
3.5.2 Beschlussverfahren........................................................................................45
3.5.3 Vollzug..........................................................................................................45
3.6 Rechtsfolgen einer Verschmelzung.....................................................................47
3.7 Grenzüberschreitende Verschmelzung................................................................47
4 Bilanzielle Behandlung in der Handelsbilanz..........................................................48
4.1 Bilanzierung bei der übertragenden Kapitalgesellschaft.....................................49
4.2 Bilanzierung bei der übernehmenden Personengesellschaft................................49
5 Steuerrechtliche Regelungen....................................................................................54
5.1 Systematik...........................................................................................................54
5.1.1 Die Problematik stiller Reserven...................................................................55
5.1.1.1 Entstehung stiller Reserven.......................................................................55
5.1.1.2 Realisation und Besteuerung von stillen Reserven...................................55
5.1.1.3 Stille Reserven bei Umwandlungen..........................................................56
5.1.2 Die Problematik der Gewinnrücklagen..........................................................60
5.2 Steuerliche Rückwirkung....................................................................................68
5.2.1 Handelsrechtlicher Umwandlungsstichtag und steuerlicher
Übertragungsstichtag.....................................................................................68
5.2.2 Steuerlicher Rückwirkungszeitraum..............................................................70
5.2.3 Probleme im steuerlichen Rückwirkungszeitraum........................................71
5.2.3.1 Ausscheiden von Anteilseignern...............................................................71
5.2.3.2 Gewinnausschüttungen der übertragenden Kapitalgesellschaft................72
5.2.3.3 Zahlungen an Gesellschafter der übertragenden Kapitalgesellschaft........76
Inhaltsverzeichnis
IX
5.2.3.4 Lieferungen und Leistungen zwischen übertragender
Kapitalgesellschaft und übernehmender Personengesellschaft.................77
5.2.3.5 Pensionszusagen an Gesellschafter der übertragenden
Kapitalgesellschaft....................................................................................78
5.2.4 Grenzüberschreitende Umwandlungen und steuerlicher
Rückwirkungszeitraum..................................................................................78
5.3 Auswirkungen bei der übertragenden Kapitalgesellschaft..................................80
5.3.1 Wertansatz in der steuerlichen Schlussbilanz................................................81
5.3.1.1 Gemeiner Wert..........................................................................................81
5.3.1.2 Bewertung zum Buch-oder Zwischenwert...............................................82
5.3.2 Übertragungsgewinn......................................................................................84
5.3.3 Umwandlungskosten......................................................................................91
5.3.4 Mögliche Vorteilhaftigkeit eines Zwischenwertansatzes...............................91
5.3.5 Körperschaftsteuerschuld und Körperschaftsteuerguthaben der
übertragenden Kapitalgesellschaft.................................................................94
5.3.6 Verschmelzungen mit ausländischer Beteiligung..........................................98
5.3.6.1 Grundlagen................................................................................................99
5.3.6.2 Steuerliche Übertragungsbilanz..............................................................101
5.3.6.3 Inlandsverschmelzung mit Auslandsbezug.............................................102
5.3.6.4 Herausverschmelzung.............................................................................110
5.3.6.5 Auslandsverschmelzung mit Inlandsbezug und Hineinverschmelzung... 113
5.4 Auswirkungen bei der übernehmenden Personengesellschaft...........................115
5.4.1 Wertverknüpfung und Wertaufholung.........................................................115
5.4.2 Übernahmeergebnis.....................................................................................120
5.4.2.1 Ausschüttungsfiktion der offenen Rücklagen.........................................121
5.4.2.2 Ermittlung des Übernahmeergebnisses...................................................124
5.4.2.2.1 Anschaffungs- und Einlagefiktion (§ 5 UmwStG)...........................132
5.4.2.2.2 Ermittlung des Übernahmeergebnisses unter Berücksichtigung
der Einlagefiktion.............................................................................138
5.4.2.2.3 Umbewertungen nach § 4 Abs. 4 Satz 2 UmwStG...........................141
5.4.2.3 Besteuerung des Übernahmeergebnisses.................................................147
5.4.2.4 Zusammenfassung und Zusammenhang zwischen Übertragungs- und
Übernahmeergebnis.................................................................................157
5.4.2.5 Bilanzielle Behandlung des Übernahmeergebnisses...............................161
5.4.2.6 Sperrbetrag i.S.d. § 50c EStG a.F............................................................166
5.4.2.7 Übernahmefolgegewinn (§ 6 UmwStG)..................................................173
5.4.3 Eintritt in die Rechtsposition der übertragenden Kapitalgesellschaft..........175
5.4.3.1 Abschreibung der übernommenen Wirtschaftsgüter und
Besitzzeitanrechnung..............................................................................175
5.4.3.2 Steuerliche Behandlung von Verlustvorträgen........................................179
5.5 Nebensteuern.....................................................................................................180
5.5.1 Grunderwerbsteuer......................................................................................180
5.5.2 Umsatzsteuer...............................................................................................181
X
Inhaltsverzeichnis
6 Umwandlung einer KapGes in eine Einzelunternehmung durch
Verschmelzung.........................................................................................................181
7 Umwandlung einer KapGes in eine PersGes durch Formwechsel......................184
7.1 Zivil-und handelsrechtliche Regelungen..........................................................184
7.2 Steuerrechtliche Behandlung.............................................................................185
8 Abschlussfall.............................................................................................................186
KAPITEL
III:
VERSCHMELZUNG VON KAPITALGESELLSCHAFTEN
1 Allgemeines...............................................................................................................195
2 Verschmelzungsmotive............................................................................................199
3 Handelsrechtliche Regelungen................................................................................200
3.1 Verschmelzung von Kapitalgesellschaften im UmwG......................................200
3.1.1 Systematik...................................................................................................200
3.1.2 Verschmelzungsfahige Kapitalgesellschaften.............................................200
3.1.3 Verschmelzung durch Aufnahme und Neugründung...................................201
3.2 Ablauf der Verschmelzung im Überblick..........................................................202
3.2.1 Vorbereitungsphase.....................................................................................202
3.2.1.1 Vertragliche Grundlagen der Verschmelzung.........................................202
3.2.1.1.1 Nationale Verschmelzungen-Verschmelzungsvertrag...................202
3.2.1.1.2 Grenzüberschreitende Verschmelzung - Verschmelzungsplan........203
3.2.1.2 Umtauschverhältnis und bare Zuzahlungen............................................205
3.2.1.3 Verschmelzungsbericht...........................................................................207
3.2.1.4 Verschmelzungsprürung und Prüfungsbericht........................................208
3.2.1.5 Kapitalerhöhung......................................................................................208
3.2.2 Beschlussverfahren......................................................................................213
3.2.3 Schutz der Minderheitsgesellschafter und Gläubiger..................................213
3.2.4 Vollzug........................................................................................................214
3.3 Rechtsfolgen einer Verschmelzung...................................................................216
4 Bilanziclle Behandlung in der Handelsbilanz........................................................216
4.1 Bilanzierung bei der übertragenden Kapitalgesellschaft...................................216
4.2 Bilanzierung bei der übernehmenden Kapitalgesellschaft.................................216
Inhaltsverzeichnis
XI
5 Steiierrechtliche Regelungen..................................................................................217
5.1 Systematik.........................................................................................................217
5.2 Steuerliche Rückwirkung..................................................................................221
5.3 Verschmelzungsvarianten.................................................................................224
5.3.1 Verschmelzung von Kapitalgesellschaften ohne gegenseitige
Beteiligung..................................................................................................225
5.3.2
„up-stream merger
.....................................................................................225
5.3.3
„down-stream merger
.................................................................................226
5.3.4
„up-stream merger
und
„down-stream merger
im Vergleich...................228
5.3.5 Kombinierter
„up-stream/down-stream merger
........................................230
5.3.6
„side-stream merger
...................................................................................230
5.4 Auswirkungen bei der übertragenden Kapitalgesellschaft................................231
5.4.1 Bewertungswahlrecht gem. § 11 Abs. 2UmwStG......................................231
5.4.1.1 Sicherstellung der späteren Besteuerung i.S.d. § 11 Abs. 2 Satz 1
Nr. lUmwStG........................................................................................233
5.4.1.2 Ausschluss oder Beschränkung des deutschen Besteuerungsrechts
i.S.d. § 11 Abs. 2 Satz 1 Nr. 2UmwStG.................................................235
5.4.1.3 Gegenleistung i.S.d. § 11 Abs. 2 Satz 1 Nr. 3 UmwStG.........................244
5.4.2 Konsequenzen bei fehlenden Voraussetzungen des § 11 Abs. 2 Satz 1
Nr. 1-3 UmwStG..........................................................................................245
5.4.3 Sonderfall: Anrechnung einer fiktiven ausländischen Steuer......................247
5.4.4 Übertragungsgewinn....................................................................................248
5.4.5 Wertaufholungsgebot bei
down-stream merger
...........................................251
5.5 Auswirkungen bei der übernehmenden Kapitalgesellschaft..............................253
5.5.1 Wertverknüpfung.........................................................................................253
5.5.2 Übernahmeergebnis der übernehmenden Kapitalgesellschaft.....................255
5.5.2.1 Entstehung des Übernahmeergebnisses...................................................255
5.5.2.2 Besteuerung des Übernahmeergebnisses.................................................261
5.5.3 Übernahmeergebnis in Fällen, in denen kein (100 %iger) „up-stream
merger vorliegt...........................................................................................265
5.5.4 Wertaufholungsgebot bei up-stream merger................................................266
5.5.5 Eintritt in die Rechtsposition der übertragenden Kapitalgesellschaft..........268
5.5.6 Behandlung von Verlustvorträgen...............................................................269
5.5.6.1 Fortführung eines Verlustvortrags der Übernenmerin.............................269
5.5.6.2 Fortführung eines Verlustvortrags der Übernehmerin nach altem
Recht.......................................................................................................275
5.5.6.3 Nutzung eines Verlustvortrags der Überträgerin.....................................276
5.5.7 Übernahmefolgegewinn...............................................................................278
5.6 Auswirkungen auf den steuerlichen Eigenkapitalausweis.................................280
5.6.1 Behandlung bei Umwandlungen gem. § 29 KStG.......................................283
5.6.1.1 Exkurs: Kapitalerhöhung und -herabsetzung gem. § 28 KStG................285
5.6.1.1.1 Kapitaierhöhung aus
Gesełłschaftsmitteln
.......................................285
5.6.1.1.2 Kapitalherabsetzung.........................................................................289
XII Inhaltsverzeichnis
5.6.1.1.3 Minderung des Sonderausweises durch das steuerliche
Einlagekonto.....................................................................................292
5.6.1.2 Fiktion der Herabsetzung des Nennkapitals der übertragenden
Kapitalgesellschaft gem. § 29 Abs. 1 KStG............................................294
5.6.1.3 Übergang des Bestands des steuerlichen Einlagekontos.........................295
5.6.1.4 Anpassung an das Nennkapital...............................................................302
5.6.1.5 Verschmelzung ohne Kapitalerhöhung...................................................304
5.6.1.6 Verschmelzung mit Kapitalerhöhung......................................................306
5.6.2 Zusammenfassendes Beispiel......................................................................309
5.7 Steuerliche Folgen für die Gesellschafter der übertragenden
Kapitalgesellschaft............................................................................................312
5.7.1 Ausschluss oder Beschränkung des deutschen Besteuerungsrechts i.S.d.
§ 13 Abs. 2 Satz 1 Nr. 1 UmwStG...............................................................314
5.7.2 Anwendung der Fusionsrichtlinie 90/434/EWG i.S.d. § 12 Abs. 2 Satz 1
Nr. 2 UmwStG.............................................................................................320
5.7.3 Steuerliche Qualifikation untergehender und neu gewährter Anteile bei
Buchwertfortführung...................................................................................322
5.7.4 Barabfindungen und bare Zuzahlungen.......................................................325
5.8 Nebensteuern.....................................................................................................326
5.8.1 Gewerbesteuer.............................................................................................326
5.8.2 Grunderwerbsteuer......................................................................................327
5.8.3 Umsatzsteuer...............................................................................................328
6 Verschmelzung von Kapitalgesellschaften über die Grenze................................328
6.1 Voraussetzung für die Anwendbarkeit des UmwStG........................................329
6.2 Konsequenzen grenzüberschreitender Verschmelzungen von
Kapitalgesellschaften.........................................................................................330
6.2.1 Inlandsverschmelzung mit Auslandsbezug..................................................331
6.2.1.1 Konsequenzen für die übertragende Kapitalgesellschaft.........................331
6.2.1.2 Konsequenzen für die übernehmende Kapitalgesellschaft......................331
6.2.1.3 Konsequenzen für die Anteilseigner der übertragenden KapGes............332
6.2.2 Auslandsverschmelzung mit Inlandsbezug..................................................332
6.2.2.1 Konsequenzen für die übertragende Kapitalgesellschaft.........................332
6.2.2.2 Konsequenzen für die übernehmende Kapitalgesellschaft......................333
6.2.2.3 Konsequenzen für die Anteilseigner der übertragenden KapGes............333
6.2.3 Herausverschmelzung..................................................................................335
6.2.3.1 Konsequenzen für die übertragende Kapitalgesellschaft.........................335
6.2.3.2 Konsequenzen für die übernehmende Kapitalgesellschaft......................336
6.2.3.3 Konsequenzen für die Anteilseigner der übertragenden KapGes............336
6.2.4 Hineinverschmelzung..................................................................................337
6.2.4.1 Konsequenzen für die übertragende Kapitalgesellschaft.........................337
6.2.4.2 Konsequenzen für die übernehmende Kapitalgesellschaft......................337
6.2.4.3 Konsequenzen für die Anteilseigner der übertragenden KapGes............338
Inhaltsverzeichnis XIII
6.2.5 Zusammenfassimg.......................................................................................338
7 Abschlussfall.............................................................................................................340
KAPITEL
IV:
SPALTUNG VON KAPITALGESELLSCHAFTEN
1 Allgemeines...............................................................................................................347
2 Spaltungsmotive.......................................................................................................347
3 Handelsrechtliche Regelungen................................................................................348
3.1 Spaltung von Kapitalgesellschaften im UmwG.................................................348
3.1.1 Systematik...................................................................................................348
3.1.2 Arten der Spaltung.......................................................................................348
3.1.2.1 Aufspaltung.............................................................................................349
3.1.2.2 Abspaltung..............................................................................................349
3.1.2.3 Ausgliederang.........................................................................................350
3.1.3 Entsprechende Anwendung der Verschmelzungsvorschriften.....................351
3.1.4
Spaltungsfáhige
Kapitalgesellschaften........................................................351
3.1.5 Spaltung zur Aufnahme und Neugründung.................................................352
3.1.6 Spaltungsrichnmgen....................................................................................352
3.1.7 Grenzüberschreitende Spaltungen...............................................................353
3.2 Ablauf einer Spaltung im Überblick..................................................................354
3.2.1 Vorbereitungsphase.....................................................................................354
3.2.1.1 Spaltungsvertrag......................................................................................354
3.2.1.1.1 Umtauschverhältnis und bare Zuzahlungen sowie Einzelheiten
zur Anteilsübertragung.....................................................................355
3.2.1.1.2 Aufteilung und Zuordnung des Vermögens.....................................356
3.2.1.1.3 Aufteilung der Anteile......................................................................356
3.2.1.2 Spaltungsbericht......................................................................................358
3.2.1.3 Spaltungsprüfimg und Prüfungsbericht...................................................358
3.2.1
A
Kapitalveränderungen.............................................................................358
3.2.2 Beschlussverfahren......................................................................................360
3.2.3 Vollzug........................................................................................................361
3.3 Rechtsfolgen einer Spaltung..............................................................................361
4 Bilanzielle Behandlung in der Handelsbilanz........................................................362
4.1 Bilanzierung bei der übertragenden Kapitalgesellschaft...................................362
4.2 Bilanzierung bei der oder den übernehmenden Kapitalgesellschaften..............363
XIV Inhaltsverzeichnis
5 Steuerrechtliche Regelungen..................................................................................363
5.1 Systematik.........................................................................................................363
5.2 Steuerliche Rückwirkung..................................................................................365
5.3 Voraussetzungen für eine steuerneutrale Spaltung............................................365
5.3.1 Teilbetriebsvoraussetzung in § 15 Abs. 1 Satz 2 UmwStG.........................365
5.3.1.1 Begriff des Teilbetriebs...........................................................................368
5.3.1.2 Zuordnung der Wirtschaftsgüter zu den Teilbetrieben............................368
5.3.1.3 Fehlen der Teilbetriebsvoraussetzung.....................................................371
5.3.2 Missbrauchsklauseln in § 15 Abs. 3 UmwStG............................................372
5.3.2.1 Erwerb und Aufstockung von Mitunternehmeranteilen und
100 %igen Beteiligungen an Kapitalgesellschaften................................372
5.3.2.2 Veräußerung bzw. Vorbereitung der Veräußerung.................................375
5.3.2.2.1 Veräußerung an außenstehende Personen (§15 Abs. 2 Satz 2
UmwStG).........................................................................................377
5.3.2.2.2 Vorbereitung der Veräußerung (§ 15 Abs. 2 Satz 3 und 4
UmwStG).........................................................................................379
5.3.2.2.3 Rechtsfolgen einer schädlichen Anteilsveräußerung........................383
5.3.2.3 Trennung von Gesellschafterstämmen....................................................383
5.3.2.4 Übersicht zur Prüfung von § 15 Abs. 2 UmwStG...................................387
5.4 Auswirkungen bei der zu spaltenden Kapitalgesellschaft.................................387
5.4.1 Bewertungswahlrecht gem. § 11 Abs. 2 UmwStG......................................387
5.4.2 Wertaufholungsgebot gem. § 11 Abs. 2 Satz 2, 3 UmwStG........................389
5.4.3 Aufteilung des Vermögens durch Spaltung.................................................390
5.4.4 Fortführung des Verlustvortrages................................................................394
5.4.5 Aufteilung des steuerlichen Eigenkapitalausweises....................................395
5.5 Auswirkungen bei der übernehmenden Kapitalgesellschaft..............................395
5.5.1 Wertverknüpfvmg.........................................................................................395
5.5.2 Obernahmeergebnis der übernehmenden Kapitalgesellschaft.....................396
5.5.2.1 Entstehung des Übernahmeergebnisses...................................................396
5.5.2.2 Besteuerung des Übernahmeergebnisses.................................................396
5.5.3 Wertaufholungsgebot gem. § 12 Abs. 1 Satz 2 UmwStG............................401
5.5.4 Eintritt in die Rechtsposition der übertragenden Kapitalgesellschaft..........402
5.5.5 Behandlung von Verlustvorträgen...............................................................403
5.5.5.1 Fortführung eines Verlustvortrags der übernehmenden
Kapitalgesellschaft..................................................................................403
5.5.5.2 Nutzung des Verlustvortrages der spaltenden Kapitalgesellschaft..........404
5.5.6 Übernabmefolgegewinn...............................................................................406
5.6 Auswirkungen auf den steuerlichen Eigenkapitalausweis.................................407
5.6.1 Kapitalveränderungen bei Spaltungen gem. § 29 KStG..............................408
5.6.1.1 Fiktion der Herabsetzung des Nennkapitals der zu spaltenden
Kapitalgesellschaft gem. § 29 Abs. 1 KStG............................................409
5.6.
ł
.2 Aufteilung und Übergang des Bestands des steuerlichen
Einlagekontos..........................................................................................410
Inhaltsverzeichnis
XV
5.6.1.3 Anpassung der Nennkapitalien der beteiligten Kapitalgesellschaften.....414
5.7 Steuerliche Folgen für die Gesellschafter der übertragenden
Kapitalgesellschaft............................................................................................417
5.8 Nebensteuern.....................................................................................................422
5.8.1 Gewerbesteuer.............................................................................................422
5.8.2 Grunderwerbsteuer......................................................................................422
5.8.3 Umsatzsteuer...............................................................................................422
6 Gesaintübersicht......................................................................................................423
7 Spaltung von Kapitalgesellschaften über die Grenze...........................................425
8 Abschlussfall.............................................................................................................427
KAPITEL
V:
EINBRINGUNG IN KAPITAL- UND PERSONENGESELL¬
SCHAFTEN
1 Allgemeines...............................................................................................................437
1.1 Systematik.........................................................................................................437
1.2 Der Einbringungskreislauf................................................................................451
2 Einbringung in eine Kapitalgesellschaft gem. § 20 UmwStG...............................453
2.1 Systematik.........................................................................................................455
2.2 Einbringungsmotive..........................................................................................457
2.2.1 Konzernumstrukturierang............................................................................457
2.2.2 Wechsel der Rechtsform..............................................................................457
2.3 Zivilrechtliche Anwendungsfalle......................................................................457
2.3.1 Gesamtrechtsnachfolge................................................................................458
2.3.2 Einzelrechtsnachfolge..................................................................................459
2.3.3 Formwechsel................................................................................................460
2.4 Einbringungsgegenstand...................................................................................461
2.4.1 Betrieb und Teilbetrieb................................................................................462
2.4.1.1 Übertragung der wesentlichen Betriebsgrandlagen.................................463
2.4.1.2 Zurückbehaltung wesentlicher Betriebsgrundlagen................................465
2.4.1.3 Zuräckbehaltung nicht wesentlicher Betriebsgrundlagen.......................467
2.4.2 Mitunternehmeranteil..................................................................................468
2.5 Gegenleistung der Einbringung.........................................................................469
2.6 An der Einbringung beteiligte Personen............................................................472
2.6.1 Einbringender..............................................................................................472
2.6.2 Übernehmende Kapitalgesellschaft.............................................................474
XVI Inhaltsverzeichnis
2.7 Steuerliches Bewertungswahlrecht der Übernehmerin......................................475
2.7.1 Verhältnis des steuerlichen Bewertungswahlrechts zum Handelsrecht.......475
2.7.1.1 Handelsbilanzielle Aufstockungspflicht..................................................476
2.7.1.2 Ausgleichsposten.....................................................................................479
2.7.1.3 Bilanzsteuerrechtliche Behandlung des Ausgleichspostens....................481
2.7.2 Voraussetzungen für das Bewertungswahlrecht..........................................481
2.7.2.1 Antrag auf Buchwertfortführung.............................................................481
2.7.2.2 Zusätzliche Wirtschaftsgüter als Gegenleistung.....................................490
2.7.2.3 Zusammenfassung...................................................................................496
2.7.3 Gemeiner Wert............................................................................................497
2.7.4 Zwischenwert...............................................................................................497
2.8 Veräußerungspreis und Ansatz der gewährten Gesellschaftsanteile.................499
2.8.1 Verdopplung stiller Reserven......................................................................499
2.8.2 Veräußerangspreis des Betriebsvermögens.................................................501
2.8.3 Anschaffimgskosten der Kapitalgesellschaftsanteile...................................502
2.8.3.1 Allgemeines............................................................................................502
2.8.3.2 Die Auswirkung der Einbringung ausländischen
Betriebsstättenvermögens auf die Anschaffimgskosten der
Kapitalgesellschaftsanteile......................................................................503
2.8.3.3 Die Auswirkung der Gewährung zusätzlicher Wirtschaftsgüter auf
die Anschaffungskosten der Kapitalgesellschaftsanteile.........................505
2.9 Qualifikation des originären Einbringungsgewinns..........................................511
2.9.1 Ansatz des gemeinen Wertes.......................................................................511
2.9.2 Zwischenwertansatz.....................................................................................513
2.10 Anrechnung fiktiver ausländischer Steuern.......................................................513
2.11 Zeitpunkt der Einbringung und steuerliche Rückwirkung.................................514
2.11.1 Rückbeziehung des steuerlichen Übertragungszeitpunkts...........................515
2.11.2 Steuerlicher Übertragungsstichtag bei Gesamtrechtsnachfolge...................515
2.11.3 Steuerlicher Übertragungsstichtag bei Einzelrechtsnachfolge.....................517
2.11.4 Versagung der Rückbeziehung bei doppelter Nichtbesteuerung.................517
2.11.5 Vorfalle im Rückwirkungszeitraum.............................................................518
2.11.5.1 Lieferungen und Leistungen....................................................................518
2.11.5.2 Entnahmen und Einlagen........................................................................518
2.12 Besteuerung des Anteilseigners.........................................................................519
2.12.1 Gefahr des Missbrauchs der steuerneutralen Einbringung...........................519
2.12.2 Die rückwirkende Besteuerung der Einbringung.........................................522
2.12.2.1 Systematik der Sperrfristenregelung.......................................................522
2.12.2.2 Systematik der rückwirkenden Besteuerung...........................................525
2.12.2.3 Der Einbringungsgewinn
1
......................................................................526
2.12.2.3.1 Ermittlung des Einbringungsgewinns
1
............................................526
2.12.2.3.2 Schädliche Veräußerung eines Teils der gewährten Anteile............531
2.12.2.3.3 Bei Betriebseinbringung mit eingebrachte Anteile...........................531
2.12.2.4 Qualifikation des Einbringungsgewinns.................................................532
2.12.2.5 Gefahr einer Doppelbesteuerung der stillen Reserven............................533
Inhaltsverzeichnis XVII
2.12.2.6 Nachträgliche Anschaffimgskosten beim Einbringenden........................535
2.12.2.7 Verhältnis von Einbringungsgewinn
I
und Veräußerungsgewinn...........536
2.12.2.8 Gefahr der Doppelbesteuerung bei der übernehmenden Gesellschaft.....540
2.12.3 Zusammenfassung der Systematik des Einbringungsgewinns.....................544
2.12.4 Nachweispflichtendes Einbringenden.........................................................546
2.12.5 Veräußerungsgleiche Ersatztatbestände.......................................................546
2.12.6 Alteinbringungsgeborene Anteile................................................................551
2.12.6.1 Veräußernder ist eine natürliche Person..................................................554
2.12.6.1.1 Begünstigung des Veräußerungsgewinns.........................................554
2.12.6.1.2 Steuerbegünstigungen bei Veräußerung durch eine natürliche
Person...............................................................................................557
2.12.6.2 Veräußernder ist eine juristische Person.................................................557
2.13 Auswirkungen auf die übernehmende Gesellschaft..........................................563
2.13.1 Einbringung zum Buchwert.........................................................................564
2.13.2 Einbringung zum Zwischenwert..................................................................565
2.13.3 Einbringung zum gemeinen Wert................................................................567
2.13.4 Verlustabzug................................................................................................569
2.13.5 Übernahmefolgegewinn...............................................................................569
2.14 Nebensteuern.....................................................................................................570
2.14.1 Gewerbesteuer.............................................................................................570
2.14.2 Grunderwerbsteuer......................................................................................570
2.14.3 Umsatzsteuer...............................................................................................570
2.15 Abschlussfall zu § 20 UmwStG........................................................................570
3 Antcilstausch gem. § 21 UmwStG...........................................................................576
3.1 Systematik.........................................................................................................578
3.2 Einbringungsmotive..........................................................................................579
3.3 Zivilrechtliche Anwendungsfalle......................................................................580
3.4 Einbringungsgegenstand...................................................................................581
3.5 Gegenleistung der Einbringung.........................................................................581
3.6 An der Einbringung beteiligte Personen............................................................583
3.6.1 Einbringender..............................................................................................583
3.6.2 Übernehmende Kapitalgesellschaft.............................................................583
3.6.3 Anteilstausch mit Drittstaatsbezug..............................................................584
3.7 Bewertung der eingebrachten Anteile...............................................................584
3.7.1 Einfacher Anteilstausch...............................................................................584
3.7.2 Bewertungswahlrecht bei qualifiziertem Anteilstausch...............................585
3.7.2.1 Antrag auf Buchwertfortführung.............................................................585
3.7.2.2 Zusätzliche Wirtschaftsgüter als Gegenleistung.....................................587
3.8 Veräußerungspreis und Ansatz der gewährten Gesellschaftsanteile.................588
3.8.1 Grundsatz der doppelten Wertverknüprung.................................................588
3.8.2 Ausnahme von der Wertverknüpfimg bei grenzüberschreitendem
Anteilstausch...............................................................................................590
XVIII
Inhaltsverzeichnis
3.8.3 Rückausnahme.............................................................................................592
3.8.4 Auswirkung von zusätzlichen Gegenleistungen auf die
Anschaffungskosten der erhaltenen Anteile und Fortgeltung
alteinbringungsgeborener Anteile................................................................593
3.9 Qualifikation des originären Einbringungsgewinns..........................................594
3.9.1 Ansatz des gemeinen Wertes.......................................................................594
3.9.2 Zwischenwertansatz.....................................................................................595
3.10 Besteuerung des Anteilseigners.........................................................................595
3.10.1 Gefahr des Missbrauchs der steuerneutralen Einbringung...........................595
3.10.2 Die rückwirkende Besteuerung der Einbringung.........................................598
3.10.2.1 Entstehung von Einbringungsgewinn
II
..................................................598
3.10.2.2 Systematik der rückwirkenden Besteuerung...........................................601
3.10.2.3 Der Einbringungsgewinn
II
.....................................................................602
3.10.2.4 Qualifikation des Einbringungsgewinns
II
..............................................603
3.10.2.5 Gefahr einer Doppelbesteuerung der stillen Reserven............................604
3.10.2.5.1 Doppelbesteuerung beim Einbringenden..........................................604
3.10.2.5.2 Doppelbesteuerung bei der übernehmenden Gesellschaft................606
3.10.3 Zusammenfassung der Systematik des Einbringungsgewinns.....................607
3.10.4 Nachweispflichten des Einbringenden.........................................................609
3.11 Nebensteuern.....................................................................................................609
3.11.1 Umsatzsteuer...............................................................................................609
4 Einbringung in eine Personengesellschaft gem. § 24 UmwStG............................610
4.1 Zivilrechtliche Anwendungsfalle......................................................................611
4.1.1 Gesamtrechtsnachfolge................................................................................612
4.1.2 Einzelrechtsnachfolge..................................................................................612
4.2 Eintritt eines Gesellschafters.............................................................................613
4.3 An der Einbringung beteiligte Personen............................................................614
4.3.1 Einbringender..............................................................................................614
4.3.2 Übernehmende Personengesellschaft...........................................................615
4.4 Bewertungswahlrecht und Ergänzungsbilanzen................................................615
4.4.1 Zuzahlung ins Betriebsvermögen................................................................617
4.4.2 Zuzahlung ins Privatvermögen....................................................................621
4.5 Steuerbegünstigung des Einbringungsgewinns.................................................623
4.6 Nachträgliche Besteuerung bei Einbringung von Anteilen an
Kapitalgesellschaften.........................................................................................624
4.7 Analoge Anwendung der Regelungen zu §§ 20,23 UmwStG..........................625
4.7.1 Auswirkungen bei der übernehmenden Personengesellschaft.....................625
4.7.2 Rückbeziehung............................................................................................626
4.7.3 Nebensteuern...............................................................................................626
Stichwortverzeichnis ............................___....................................................................627
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