Steuerbefreiungen für Inlandsumsätze (§ 4 Nrn. 8 bis 28 UStG): eine systematische Betrachtung unter besonderer Berücksichtigung europäischer und nationaler Prüfungsmaßstäbe
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Frankfurt am Main [u.a.]
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2009
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Reihe 2, Rechtwissenschaft ; 4857 |
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Abkürzungsverzeichnis......................................................................................................................XIII
Einleitung................................................................................................................................................]
Kapitel 1 : Allgemeine Charakterisierung und historische Entwicklung der Umsatzsteuerbefreiungen.. 3
A. Die Steuerbefreiungen des UStG...............................................................................................3
B. Historische Entwicklung der Umsatzsteuerbefreiungsvorschriften...........................................4
I.
Entwicklung der nationalen Befreiungsvorschriflen............................................................4
II.
Entwicklung der Steuerbefreiungen des Gemeinschaftsrechts.............................................5
III.
Defizite bei der Umsetzung der Steuerbefreiungen der MwStSystRL.................................6
C.
Die Umsatzsteuer als indirekte Steuer.......................................................................................7
Kapitel 2: Europäische und nationale Prüfimgsmaßstäbe des § 4 UStG.................................................9
A. Wettbewerbsschützende Vorgaben des Europarechts...............................................................9
I.
Primärrechtliche Prüfungsmaßstäbe.....................................................................................9
1. Das Verhältnis der MwStSystRL zum europäischen Primärrecht.................................10
2. Beihilfevorschriften.......................................................................................................11
a) Anwendbarkeit von Art. 87 f. EGV auf Umsatzsteuerbefreiungen...........................11
aa) Anwendbarkeit von Art. 87 EGV auf indirekte Steuern.......................................12
bb) Steuerbefreiung als Beihilfe..................................................................................12
cc) Kein Ausschluss der Anwendbarkeit wegen erfolgter Harmonisierung...............14
dd) Die Umsatzsteuerbefreiungen als Gemeinschaftsbeihilfen...................................1
S
( 1 ) Keine Anwendbarkeit der Art. 87 f. EGV auf die Steuerbefreiungen der
MwStSystRL....................................................................................................15
(2) Die Befreiungen des § 4 UStG als Beihilfe der Gemeinschaft........................16
b) Anforderungen des Art. 87 Abs. 1 EGV an Steuerbefreiungen des § 4 UStG,
die staatliche Beihilfen darstellen.............................................................................18
aa) Bestimmte Unternehmen oder Produktionszweige..............................................19
(1) Unternehmen....................................................................................................19
(2) Bestimmtheit der Maßnahme...........................................................................19
bb) Verfälschung oder drohende Verfälschung des Wettbewerbs..............................20
cc) Beeinträchtigung des Handels zwischen den Mitgliedstaaten..............................21
c) Rechtfertigungsmöglichkeil nach Art. 87 Abs. 2 und 3 EGV...................................21
d) Ausnahmeregelung des Art. 86 Abs. 2 EGV.............................................................23
e) Zwischenergebnis......................................................................................................24
3. Grundfreiheiten..............................................................................................................25
a) Überblick über die Grundfreiheiten..........................................................................26
b) Umsatzsteuerbefreiungen und Grundfreiheiten.........................................................28
aa) Bindung der Gemeinschaftsorgane an die Grundfreiheiten..................................28
bb) Die Grundfreiheiten als PrUfungsmaßstab der Umsatzsteuerbefreiungen............29
cc) Bedeutung der Grundfreiheiten für die Steuerbefreiungen des § 4 UStG............30
c) Zusammenfassung.....................................................................................................30
Inhaltsverzeichnis
4.
Gemeinschaftsgrundrechte
.............................................................................................
ЗО
a)
Der Schutz durch die Gemeinschaftsgrundrechte im Bereich der Umsatzsteuer¬
befreiungen nach der Rechtsprechung des EuGH.....................................................31
aa) Der Anwendungsbereich der Gemeinschaftsgrundrechte.....................................32
(1) Grundrechtsadressaten.....................................................................................32
(a) Verpflichtung der Mitgliedstaaten zur Achtung der Gemeinschafts¬
grundrechte bei der Umsetzung von Gemeinschaftsrecht...........................32
(b) Die Bedeutung der Gemeinschaftsgrundrechte für die Überprüfung und
Auslegung der Umsatzsteuerbefreiungen des § 4 UStG..............................33
(c) Zusammenfassung.......................................................................................36
(2) Verhältnis zu den Grundfreiheiten und Art. 87 ff. EGV..................................37
bb) Prüfungsaufbau der Gemeinschaftsgrundrechte...................................................38
(1) Schutzbereichseröffhung und Eingriff bei Freiheitsrechten............................39
(2) Rechtfertigung von Eingriffen in Gemeinschaftsgrundrechte.........................40
(3) Der Grundsatz der Verhältnismäßigkeit als Schranken-Schranke...................41
cc) Wettbewerbsbezogene Grundrechte als Maßgabe der Umsatzsteuerbefreiungen 42
dd) Die Vereinbarkeit der Umsatzsteuerbefreiungen des Art. 131 ff. MwStSystRL
mit den Gemeinschaftsgrandrechten.....................................................................45
b) Stellungnahme zum Schutz durch die Gemeinschaftsgrundrechte im Bereich der
U
in Satzsteuerbefreiungen..........................................................................................46
aa) Kritik an der Rechtsprechung des EuGH..............................................................47
bb) Entwicklung eines wirksamen Schutzes durch die Gemeinschaftsgrandrechte
vor Beeinträchtigungen durch Umsatzsteuerbefreiungen.....................................48
(1) Systematisch zwingende Umsatzsteuerbefreiungen........................................49
(2) Steuerbefreiung von Umsätzen, die dem Gemeinwohl dienen........................49
(3) Vereinfachungszwecknormen..........................................................................49
c) Zusammenfassung.....................................................................................................50
II.
Der sekundärrechtliche Grundsatz der steuerlichen Neutralität als Prüfungsmaßstab im
Umsatzsteuerrecht...............................................................................................................50
1. Der Neutralitätsgrandsatz in der Rechtsprechung des EuGH........................................51
2. Kollision des Neutralitätsverständnisses des EuGH mit Europäischem Primärrecht.... 52
3. Plädoyer für ein aus dem Primärrecht abgeleitetes Neutralitätsgebot............................54
B. Prüfungsmaßstäbe des Grandgesetzes.....................................................................................55
I.
Die Bedeutung der nationalen Grandrechte als Prüfungsmaßstab der Umsatz¬
steuerbefreiungen................................................................................................................55
1. Das Verhältnis des Sekundären Gemeinschaftsrechts zu den nationalen Grandrechten 55
2. Unanwendbarkeit der nationalen Grandrechte bei der Überprüfung des § 4 UStG.......56
a) Die Rechtsprechung des BVerfG in der sog. Schwarzwaldklinik-Entscheidung ..57
b) WOrdigung der Entscheidung....................................................................................57
3. Zwischenergebnis..........................................................................................................59
II.
Wettbewerbsbezogene nationale Grandrechte....................................................................59
C. Das Leistungsfähigkeitsprinzip im Umsatzsteuerrecht...........................................................*·**
I.
Anwendung des Leistungsfähigkeitsprinzips im Umsatzsteuerrecht.................................6°
II.
Inhalt des Leistungsfffliigkeitsprinzips im Umsatzsteuerrecht............................................61
Inhaltsverzeichnis
IX
і.
Das Leistungsfähigkeitsprinzip in der nationalen Steuerrechtsordnung........................62
2. Das Leistungsfthigkeitsprinzip als Teil des Europäischen Steuerverfassungsrechts.... 64
a) Herleitung aus dem europäischen Recht...................................................................64
b) Herleitung aus den VerfassungsUberlieferungen der Mitgliedstaaten.......................65
III.
Das Leistungsfähigkeitsprinzip als Prüfungsmaßstab der Umsatzsteuerbefreiungen.........66
1. Die Anforderungen des europäischen LeistungsfShigkeitsprinzips an die Umsatz¬
steuerbefreiungen...........................................................................................................66
2. Einteilung von Steuerrechtsnormen...............................................................................67
IV.
Die Zukunft des Leistungsfähigkeitsprinzips im Umsatzsteuerrecht.............................69
D. Der Verbrauchsteuercharakter der Umsatzsteuer....................................................................70
I.
Besteuerungswürdige Vorgänge im Umsatzsteuerrecht.....................................................70
1. Der Konsum als Besteuerungsgut der Umsatzsteuer.....................................................70
2. Keine Belastung der Vermögensumschichtungen und des bloßen Gebrauchs von
Gütern............................................................................................................................72
II.
Die Bedeutung des Verbrauchsteuercharakters für die Steuerbefreiungsvorschriften.......73
E. Zusammenfassung der Prüfungsmaßstabe..............................................................................74
Kapitel 3: Auslegung der Umsatzsteuerbefreiungen......................................................................77
A. Auslegung der MwStSystRL...................................................................................................77
I.
Wortlaut..............................................................................................................................77
II.
Historie...............................................................................................................................79
III. Telos
und Systematik..........................................................................................................80
1
. Wettbewerbsneutrale Auslegung...................................................................................81
2. Verbrauchsteuerkonforme Auslegung...........................................................................82
IV.
Primärrechtskonforme Auslegung.................................................................................82
B. Auslegung des deutschen Umsatzsteuergesetzes....................................................................84
I.
Auslegung nach der klassischen Methode..........................................................................84
II.
Richtlinienkonforme Auslegung des § 4 UStG..................................................................84
С
Zusammenfassung...................................................................................................................87
Kapitel 4: Systematisierung der Befreiungsvorschriften des UStG.......................................................89
A. Befreiungen mit oder ohne Vorsteuerabzug............................................................................89
B. Objektive und subjektive Steuerbefreiungen...........................................................................90
C. Umsatzbezogene und empfängerbezogene Befreiungen.........................................................90
D. Einteilung der Befreiungen nach dem angestrebten Sinn und Zweck der Regelung..............91
I.
Maßgeblichkeit der MwStSystRL für die Zweckbestimmung...........................................91
II.
Primärer Zweck der Steuerbefreiungen der MwStSystRL.................................................92
III.
Spezifisch verfolgte Ziele der Umsatzsteuerbefreiungen...................................................92
1. Gemeinwohlaspekte, Art. 132 MwStSystRL.................................................................93
a) Die einzelnen Zwecke der Steuerbefreiungen...........................................................94
aa) Entlastung im Bereich des Gesundheitswesens, § 4 Nrn. 14 bis 17 UStG...........94
( 1 ) Befreiung heilberuflicher Leistungen, § 4 Nr. 14 UStG..................................94
Inhaltsverzeichnis
(a)
Gemeinschaftsrechtliche
Grandlage
............................................................94
(b)
Zweck des § 4 Nr. 14 UStG.........................................................................95
(c) Der Begriff der Heilbehandlung und damit verbundene Abgrenzungs¬
schwierigkeiten............................................................................................96
(d) Ordnungsgemäße Umsetzung in nationales Recht......................................98
(e) Keine Befreiung der Lieferang von Arzneimitteln und medizinischen
Hilfsmitteln..................................................................................................99
(2) Befreiungen für andere Leistungen im Bereich des Gesundheitswesens
und der Altenfürsorge....................................................................................100
(a) Umsätze der Krankenhäuser, Altenheime und ähnlicher Einrichtungen,
§ 4 Nr. 16 UStG.........................................................................................100
(aa) Krankenhäuser und ähnliche Einrichtungen........................................100
(bb) Altenheime und ähnliche Einrichtungen.............................................102
(b) Befreiungen zugunsten der Sozialversicherungsträger, § 4 Nr. 15 UStG. 104
(c) Befreiungen fiir Kooperationsleistungen der gesetzlichen Kranken¬
versicherung, § 4Nr. 15a UStG.................................................................105
(d) Befreiung für bestimmte Lieferungen und Krankentransporte,
§ 4Nr. 17 UStG.........................................................................................105
(3) Stellungnahme...............................................................................................106
bb) Befreiung bestimmter gemeinnütziger Einrichtungen, §4Nr. 18UStG............107
(1) Sinn und Zweck der Regelung.......................................................................108
(2) Unvereinbarkeit von §4 Nr. 18 UStG mit den Grandfreiheiten des EGV.... 109
cc) Befreiung von Leistungen, die einen gemeinnützigen Zweck verfolgen...........
Ш
( 1 ) Bestimmte Veranstaltungen zum Zweck der Erwachsenenbildung sowie
im kulturellen und sportlichen Bereich, § 4 Nr. 22 UStG..............................111
(2) Gestellung von Arbeitskräften, § 4 Nr. 27 UStG...........................................112
dd) Befreiungen zur Förderang der Jugend, § 4 Nrn. 23-25 UStG...........................114
ее)
Befreiung von Leistungen für die Daseinsvorsorge, § 4 Nr. 1 lb UStG.............115
(1) Rechtfertigung der Steuerbefreiung...............................................................115
(2) Richtlinienkonforme Umsetzung von Art. 132 Abs. 1 Buchst,
а
MwStSystRL..................................................................................................116
ff) Befreiung aus
kultur-
und bildungspolitischen Gründen....................................118
(1) Kulturpolitische Gründe, § 4 Nr. 20 UStG....................................................118
(2) Bildungspolitische Gründe, § 4 Nr. 21 UStG................................................122
gg) Befreiung ehrenamtlicher Tätigkeiten, § 4 Nr. 26 UStG....................................124
hh) Befreiung aus persönlichen Gründen, § 4 Nr. 19 UStG......................................124
b) Schwierigkeiten einer vollständigen Harmonisierang des Umsatzsteuerrechts......125
c) Vereinbarkeit der Steuerbefreiungen mit den Gemeinschaftsgrundrechten............127
2. Weitere Zwecke, Art. 135 und 136 MwStSystRL.......................................................128
a) Zwingende systematische Gründe...........................................................................128
aa) Vermeidung der Doppelbelastung mit anderen Verkehr- und Verbrauch¬
steuern.................................................................................................................128
( 1 ) Umsätze, die der Grunderwerbsteuer oder der Rennwett- und Lotterie¬
steuer unterliegen, § 4 Nr. 9 UStG.................................................................129
Inhaltsverzeichnis Xl
(a)
Der Granderwerbsteuer unterliegende Umsätze,
§ 4 Nr. 9 Buchst,
a UStG
...........................................................................129
(aa) Die Systematik der MwStSystRL........................................................129
(bb) Das deutsche Regelungssystem..........................................................131
(cc) Integration der Grundenverbsteuer in die Umsatzsteuer.....................132
(b) Umsätze, die unter das Rennwett- und Lotteriegesetz fallen,
§ 4 Nr. 9 Buchst,
b UStG
...........................................................................133
(c) Umsätze der öffentlichen Spielbanken, § 4 Nr. 9 Buchst,
b UStG
a.F......134
(2) Versicherangsumsätze, § 4Nrn. 10 und 11 UStG.........................................137
(3) Fehlende Abstimmung zwischen der Umsatzsteuer und anderen Verkehrs¬
bzw. Verbrauchsteuern..................................................................................140
bb) Vermeidung der Kumulation von Umsatzsteuer bei Versagung des Vorsteuer¬
abzuges oder der Verwendung filr steuerfreie Umsätze, § 4 Nr. 28 UStG.........140
(1) Lieferung von Gegenständen.........................................................................141
(2) Verwendung für steuerfreie Umsätze............................................................141
b) Vereinfachungszwecke............................................................................................143
aa) Vermietung und Verpachtung von Grundstücken und ähnliche Umsätze,
§ 4 Nr. 12 UStG..................................................................................................143
(1) Sozialpolitische Gründe.................................................................................145
(2) Vereinfachungszwecke..................................................................................146
bb) Kapital- und Finanzdienstleistungen, § 4 Nr. 8 UStG........................................148
( 1 ) Gewährung und Vermittlung von Krediten, § 4 Nr. 8 Buchst,
a
UStG.........150
(2) Umsätze von gesetzlichen Zahlungsmitteln, § 4 Nr. 8 Buchst,
b
UStG........150
(3) Umsätze im Einlagengeschäft, Kontokorrentverkehr, Zahlungs- und Über¬
weisungsverkehr sowie das Inkasso von Handelspapieren,
§ 4 Nr. 8 Buchst,
d
UStG...............................................................................151
(4) Umsätze im Geschäft mit Wertpapieren, Anteilen an Gesellschaften und
anderen Vereinigungen, § 4 Nr. 8 Buchst,
e
und
f
UStG...............................15]
cc) Leistungen zwischen den Gliederungen einer politischen Partei,
§ 4 Nr. 18a UStG................................................................................................151
c) Zwischenergebnis....................................................................................................152
IV.
Zusammenfassung........................................................................................................153
Kapitel 5: Zusammenfassung der wichtigsten Ergebnisse in Thesen..................................................155
Literaturverzeichnis:............................................................................................................................159
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