Internationale Probleme bei der Besteuerung von deferred compensation:
Gespeichert in:
| 1. Verfasser: | |
|---|---|
| Format: | Abschlussarbeit Buch |
| Sprache: | German |
| Veröffentlicht: |
Baden-Baden
Nomos-Verlagsges. [u.a.]
2007
|
| Ausgabe: | 1. Aufl. |
| Schriftenreihe: | Steuerwissenschaftliche Schriften
8 |
| Schlagworte: | |
| Online-Zugang: | Inhaltsverzeichnis |
| Beschreibung: | 336 S. |
| ISBN: | 9783832928926 |
Internformat
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Datensatz im Suchindex
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|---|---|
| adam_text | Inhaltsverzeichnis
Abkürzungsverzeichnis.................................. 29
1. Gang der Untersuchung.............................. 31
2. Einführung ....................................... 32
2.1. Definition ........................................ 32
2.1.1. Leistungsverpflichteter.......................... 33
2.1.2. Vergütungen.................................. 34
2.1.3. Tatbestandsmerkmal: Aufgeschobene Vergütung ...... 34
2.1.3.1. Merkmal der Unregelmäßigkeit.................... 35
2.1.3.2. Merkmal der zeitlichen und sachlichen Nähe.......... 36
2.1.4. Zwischenergebnis.............................. 36
2.2. Anwendungsbereiche der
deferred compensation ..........
37
2.2.
1
. Vorteile Arbeitnehmer .......................... 37
2.2.1.1. Sicherung des Lebensstandards im Alter............. 37
2.2.1.2. Steuerliche Vorteile............................. 38
2.2.
і
.2.
1
. Beitragsphase................................. 38
2.2.1.2.2. Leistungsphase................................ 39
2.2.1.2.3. Ansparphase.................................. 40
2.2.1.3. Ersparnis von Sozialversicherungsbeiträgen.......... 40
2.2.1.4. Altersteilzeit.................................. 41
2.2.2. Vorteile Arbeitgeber............................ 41
2.2.2.1. Liquiditätsvorteil............................... 41
2.2.2.2. Verwirklichung strategischer Unternehmensziele...... 41
2.2.2.3. Vorteile bei der Einführung aktienkursbasierter
deferred
compensation.................................
42
2.2.2.3.1. Entschärfung des Principal-Agency-Konflikts ........ 42
2.2.2.3.2. Aktive Unternehmensgestaltung................... 42
2.2.2.4. Internationale Wettbewerbsfähigkeit................ 43
j Q
Inhaltsverzeichnis
2.2.3. Zwischenergebnis .............................. 43
2.3. Vielfalt der Formen.................................. 43
2.3.1. Betrieblichen Altersteilzeitmodelle ................. 44
2.3.1.1. Blockmodell................................... 44
2.3.1.2. Zeitwertpapier.................................. 44
2.3.1.3. Teilzeitmodell.................................. 45
2.3.2. Mitarbeiterbeteiligungsmodelle.................... 45
2.3.2.1. Begriffsbestimmungen und strukturelle Gestaltungs¬
möglichkeiten .................................. 45
2.3.2.1.1.
Defined benefit plans
und
defined contribution plans
.... 45
2.3.2.1.1.1.
Defined benefit plans
....................... 46
2.3.2.1.1.2.
Defined contribution plan
.................... 47
2.3.2.1.2.
Qualified plans
und
nonqualified plans
.............. 47
2.3.2.1.3.
Insured plans
und
trusted plans
.................... 49
2.3.2.1.4.
Allocated plans
und
unallocated plans
............... 49
2.3.2.1.5.
Pension plans
und
profit sharing plans
............... 49
2.3.2.1.6.
Contributory plans
und noncontributory
plans
......... 50
2.3.2.2. Arten der Mitarbeiterbeteiligungsmodelle............. 50
2.3.2.2.1. Aktienbasierte Mitarbeiterbeteiligungsmodelle ........ 50
2.3.2.2.1.1. Stock
option plans..........................
50
2.3.2.2.1.1.1.
Incentive
stock
options (ISO)
................. 51
2.3.2.2.1.1.2.
Nonqualified
stock
options (NQO)
............. 52
2.3.2.2.1.2. Belegschaftsaktien ......................... 52
2.3.2.2.1.2.1.
Employee
stock
purchase plans
................ 52
2.3.2.2.1.2.2.
Save as you earn share option scheme-Modell
.... 53
2.3.2.2.1.3. Wandelschuldverschreibungen ................ 53
2.3.2.2.1.4. Optionsanleihen ........................... 54
2.3.2.2.1.5.
Matching share plans
....................... 55
2.3.2.2.1.6.
Restricted share plans
bzw.
restricted stocks
...... 55
2.3.2.2.1.7.
Junior stock plans
.......................... 56
2.3.2.2.1.8.
Performance shares
......................... 56
2.3.2.2.1.9.
Employee stock ownership plans (ESOP)
........ 57
2.3.2.2.1.10.
Share incentive plans (SIP)
................... 58
2.3.2.2.1.10.1.
Free shares
............................... 58
2.3.2.2.1.10.2.
Partnership shares
.......................... 58
2.3.2.2.1.10.3.
Matching shares
........................... 59
Inhaltsverzeichnis 11
2.3.2.2.1.10.4. Dividend
shares...........................
59
2.3.2.2.1.11. Stock
bonus plans
......................... 59
2.3.2.2.2. Virtuelle aktienbasierte Mitarbeiterbeteiligungsmodelle . 60
2.3.2.2.2.1. Stock
appreciation rights
(SAR) .............. 60
2.3.2.2.2.2. Phantom
stocks
........................... 61
2.3.2.2.2.3.
Restricted
stock
units.......................
61
2.3.2.2.2.4. Tandem
plans.............................
62
2.3.2.2.3. Sonstige Mitarbeiterbeteiligungsmodelle............ 62
2.3.2.2.3.1.
Prolit
Sharing
plans
........................ 62
2.3.2.2.3.2.
Money purchase pension plans
............... 63
2.3.2.2.3.3.
Target benefit plans
........................ 64
2.3.2.2.3.4.
Sec. 401(k) -Cash or deferred plans
........... 64
2.3.2.2.3.5.
Keogh plans
.............................. 65
2.3.2.2.3.6.
SIMPLE Plans
............................ 65
2.3.2.2.3.7.
Age-weighted profit sharing plans
............. 66
2.3.2.2.3.8.
Rabbi trust
............................... 66
2.3.2.2.3.9.
Secular trust
.............................. 68
2.3.2.2.3.10.
Shadow trust
............................. 68
2.3.2.2.3.11.
Vesting trust
.............................. 69
2.3.2.2.3.12.
IRA (Individual Retirement Account)
.......... 69
2.3.2.2.3.12.1.
Individual retirement account (IRA) gem.
sec. 408(a) IRC
........................... 70
2.3.2.2.3.12.2.
Individual retirement annuities gem. sec. 408(b)
IRC
.................................... 70
2.3.2.2.3.13.
Roth IRA
................................ 71
2.3.2.2.3.14.
Sec. 403(b)-plans
.......................... 71
2.3.2.2.3.15. Mitarbeiter-Darlehen....................... 71
2.3.2.2.3.16. Mitarbeiter-Genussrechte.................... 72
2.3.2.2.3.17. Stille Mitarbeiterbeteiligungen ............... 72
2.3.2.2.3.18. Jubiläumszuwendungen..................... 72
2.3.3. Arbeitnehmerfinanzierte betriebliche Altersversorgung . 73
2.3.3.1. Direktversicherung............................. 74
2.3.3.2. Pensionskasse................................. 75
2.3.3.3. Direktzusage.................................. 75
2.3.3.4. Unterstützungskasse............................ 76
2.3.3.5. Pensionsfonds................................. 76
2.3.3.6. Zwischenergebnis zu der arbeitnehmerfinanzierten
betrieblichen Altersversorgung.................... 77
2.3.4. Zwischenergebnis zur Vielfalt der Formen........... 77
J
2 Inhaltsverzeichnis
3. Einordnung der einzelnen Arten der
deferred compensation
in Typgruppen...................................... 78
3.1. Einleitung zu den Typgruppen ......................... 78
3.2. Typ 1 : Anspruch auf Auszahlung eines Geldbetrages ........ 79
3.2.1. Typ 1 A: Nachträgliche Vereinbarung ............... 79
3.2.2. Typ 1 B: Vorherige Vereinbarung................... 79
3.3. Typ 2: Einräumung eines wirtschaftlichen Vorteils in Form
eines Rechtes ...................................... 80
3.3.1. Typ 2 A: Unbedingte Einräumung .................. 81
3.3.2. Typ 2 B: Aufschiebend bedingte Einräumung ......... 81
3.3.3. Typ 2 C: Auflösend bedingte Einräumung ............ 82
3.4. Typ 3 A: Mischformen (Umwandlung eines Geldzahlungs¬
anspruches in ein Recht).............................. 82
3.5. Zusammenfassung................................... 83
4. Allgemeine Grundlagen der Besteuerung von
deferred
compensation ......................................
85
4.1. Zeitpunkt der Berücksichtigung der Einnahmen............ 85
4.1.1. Deutschland................................... 85
4.1.1.1. Allgemeine Regelungen des § 11 EStG............... 86
4.1.1.2. Bestimmung des Zuflusses unter Berücksichtung
von § 8 EStG .................................. 87
4.1.1.2.1. Begriff des »Gutes«............................. 87
4.1.1.2.2. Begriff »in Geld oder Geldeswert«.................. 88
4.1.1.2.3. Begriff »Zufluss«............................... 90
4.1.1.2.3.1. Vermögensmehrung infolge wirtschaftlicher
Verfügungsmacht .......................... 91
4.1.1.2.3.2. Begriff der objektiven Bereicherung unter
Berücksichtigung des Prinzips der Besteuerung
nach der persönlichen Leistungsfähigkeit ........ 92
4.
1
.1.2.3.2.1. Prinzip der Besteuerung nach der persönlichen
Leistungsfähigkeit.......................... 92
4.1.1.2.3.3. Begriff der wirtschaftlichen Verfügungsmacht .... 94
Inhaltsverzeichnis 13
4.1.1.2.4. Begriff »im Rahmen einer der Einkunftsarten des
§ 2 Absatz 1 Nr. 4-7 EStG« ...................... 95
4.1.1.2.5. Zusammenfassung ............................. 95
4.1.1.3. Sonderregelungen zu § 11 EStG................... 96
4.1.1.3.1. Zufluss von Arbeitslohn: § 11 Absatz 1 Satz 3 EStG
i.V.m. § 38a Absatz 1 Satz 2 und Satz 3 EStG ........ 96
4.1.1.3.2. Veräußerungsgewinne nach § 17 EStG.............. 96
4.1.1.3.3. Vermögensbeteiligung durch den Arbeitnehmer gem.
§ 19a EStG................................... 96
4.1.1.3.4. Betriebliche Altersversorgung .................... 97
4.1.2. Zuflussregclung in den Vereinigten Staaten .......... 97
4.1.2.1. Überblick und allgemeine Grundlagen............... 97
4.1.2.2. Zuflussregelungen für einzelne Arten der
deferred
compensation.................................
100
4.1.2.2.1. Allgemeine Zuflussregelung
(actual receipts
und
constructive receipts)
........................... 100
4.1.2.2.1.1. Ungedeckte Zahlungsversprechen durch den
Arbeitgeber.............................. 100
4.1.2.2.1.2. Gedeckte Zahl
ungs
versprechen durch den
Arbeitgeber.............................. 101
4.1.2.2.1.3. Rabbi
trust
............................... 101
4.1.2.2.1.4. Secluar
trust
.............................. 102
4.1.2.2.1.5. Phantom stock
plans
....................... 102
4.1.2.2.1.6. Stock
appreciation right
(SAR) ............... 102
4.1.2.2.2. See. 83 IRC .................................. 102
4.1.2.2.2.1. Grundlagen .............................. 103
4.1.2.2.2.1.1. Performance
of services.....................
103
4.1.2.2.2.1.2.
Property
(Eigentumswerte) .................. 103
4.1.2.2.2.1.3. VerfalLsrisiko
(substantial risk of forfeiture)
..... 104
4.1.2.2.2.2. Folgen.................................. 105
4.1.2.2.23. Zwischenergebnis ......................... 105
4.1.2.2.2.4. Wahlmöglichkeit.......................... 105
4.1.2.2.2.5. Einzelne Eigentumswerte ................... 106
4.1.2.2.2.6.
Restricted stocks ..........................
107
4.1.2.2.2.7. Nonstatutory stock
options
.................. 107
4.1.2.2.2.7.1. Mit leicht bestimmbarem fairen Marktwert...... 107
4.1.2.2.2.7.2. Ohne leicht bestimmbarem fairen Marktwert..... 107
J
4 Inhaltsverzeichnis
4.1.2.2.3. Sonderregelungen für bestimmte aktienbasierte
Vergütungsmodelle .............................108
4.1.2.2.3.1.
Incentive
stock
option plans
(ISOs)
.............108
4.1.2.2.3.2.
Employee stock purchase plans (ESPP)
..........108
4.1.2.2.4. Qualifizierte
(Pensions-)pläne
bzw. gleichgestellte Pläne . 109
4.1.3. Zuflusszeitpunkt in Deutschland für verschiedene Arten
der
deferred compensation........................
110
4.1.3.1. Zuflusszeitpunkt für
deferred compensation
des Typs 1
(Anspruch auf Zahlung eines Geldbetrages)...........110
4.1.3.1.1. Vorherige Vereinbarung..........................110
4.1.3.1.1.1. Fälligkeit als Anhaltspunkt des Zuflusses........111
4.1.3.1.1.2. Auswertung der Rechtsprechung...............112
4.1.3.1.1.2.1. Entscheidung des BFH vom 03.07.1964 .........112
4.1.3.1.1.2.2. Entscheidung des BFH vom 14.05.1982 .........113
4.1.3.1.1.2.3. Entscheidung des BFH vom 27.05.1993 .........114
4.1.3.1.1.2.4. Beschluss des BFH vom 23.07.1999............115
4.1.3.1.1.2.5. Entscheidung des FG Hamburg vom 27.02.2003 ... 116
4.1.3.1.1.2.6. Zusammenfassung der Rechtsprechung..........116
4.1.3.1.1.3. Lohnsteuerliches Realisationsprinzip ...........117
4.1.3.1.1.4. Stellungnahme zu einzelnen Arten der
deferred
compensation .............................
118
4.1.3.1.1.4.1. Tantiemen................................118
4.1.3.1.1.4.2. Phantom
stocks
............................118
4.1.3.1.1.4.2.1. Grundfall: Phantom
stocks
...................119
3.1.1.4.2.2. Abwandlung 1: Phantom
stocks
...............119
3.1.1.4.2.3. Abwandlung 2: Phantom
stocks
...............120
.3.1.1.4.2.3.1. Schuldumwandlung ......................120
3.1.1.4.2.3.2. Stellungnahme ..........................122
.3.1.1.4.2.4. Abwandlung 3: Phantom
stocks
...............122
.3.1.1.4.2.5. Zwischenergebnis..........................122
.3.1.1.4.3. Stock
appreciation rights.....................
123
.3.1.1.4.4. Rabbi
trust ...............................
123
.3.1.1.4.5.
Secular trust
..............................126
.3.1.1.4.6.
Vesting trust
..............................126
.3.1.1.4.7. Zwischenergebnis..........................127
.3.1.2. Nachträgliche Vereinbarung.......................127
.3.1.2.1. Lohnverzicht..............................127
.3.1.2.2. Lohnverwendungsabrede.....................128
.3.1.2.3. Schuldumwandlung.........................129
.3.1.2.4. Nachträgliche Vereinbarung ..................130
4.1.3.2.
4 1.1 2
.3.
4
4.1.1 2
S
4.1.1.2.
6
4 1.1 2
7
4 112
8
4.1.3.2.
q
Inhaltsverzeichnis 15
4.1.3.2. Zuflusszeitpunkt für
deferred compensation
des Typs 2
(Anspruch auf Einräumung eines Rechtes)........... 130
4.1.3.2.1. Auswertung der Rechtsprechung .................. 131
4.1.3.2.1.1. Entscheidung des BFH vom 10.03.1972 ........ 131
4.1.3.2.1.2. Entscheidung des BFH vom 16.11.1984 ........ 131
Entscheidung des BFH vom 26.07.1985 ........ 132
Entscheidung des BFH vom 07.04.1989 ........ 133
Beschluss des BFH vom 23.07.1999 ........... 133
Entscheidungen des BFH vom 24.01.2001....... 133
Entscheidung des BFH vom 20.06.2001 ........ 134
Entscheidung des BFH vom 23.06.2005 ........ 134
Entscheidung des BFH vom 23.06.2005 ........ 135
4.1.3.2.1.10. Entscheidung des FG Münsters vom 09.05.2003 .. 135
4.1.3.2.2. Auffassung der Finanzverwaltung.................. 136
4.1.3.3. Zusammenfassung.............................. 136
4.1.3.4. Behandlung einzelner Arten der
deferred compensation
aus deutscher Sicht............................. 137
4.1.3.4.1.
Employee
stock
purchase plan
.................... 138
4.1.3.4.2. Einbeziehung von Dritten........................ 139
4.1.3.4.3. Verfügungsbeschränkungen ...................... 140
4.1.3.4.4.
Incentive
stock
options
.......................... 141
4.1.3.4.5.
Nonqualified
stock
options.......................
143
4.1.3.4.5.1. Auflösende Bedingungen.................... 144
4.1.3.4.5.2. Aufschiebende Bedingungen................. 146
4.1.3.4.5.3. Stellungnahme............................ 146
4.1.3.4.6.
Restricted share plans
........................... 147
4.1.3.5. Zuflusszeitpunkt für
deferred compensation
des Typs 3
(Umwandlung eines Geldzahlungsanspruches in ein
Recht auf eine spätere Leistung bzw. einen späteren
Vorteil)...................................... 147
4.1.3.5.1. Direktzusage, Unterstützungskasse, Direktversicherung,
Pensionskasse und Pensionsfond .................. 148
4.1.3.5.2. Entgeltumwandlungen .......................... 149
4.1.3.5.3. 401(k)plan................................... 150
4.1.4. Vergleich des Zuflusspunktes nach deutschem und
US-amerikanischem Recht....................... 151
J g
Inhaltsverzeichnis
4.2. Einschlägige Artikel nach dem
MA
und deren Auslegung .... 153
4.2.1. 1. Gruppe: Einkünfte aus bestimmten Tätigkeiten ......154
4.2.1.1. Einkünfte aus unselbstständiger Arbeit (Art. 15
MA)
.... 154
4.2.1.1.1. Begriff der Einkünfte aus unselbstständiger Arbeit gem.
Art. 15
MA
...................................155
4.2.1.1.1.1. Begriff der »Gehälter, Löhne und ähnliche
Vergütungen« .............................155
4.2.1.1.1.2. Zahlungszeitpunkt der Vergütung ..............157
4.2.1.1.2. Systematik des Art. 15
MA
.......................159
4.2.1.1.2.1. Zusammenfassung zu Art. 15
MA
.............. 159
4.2.1.2. Einkünfte aus Aufsichtsrat - und Verwaltungsrats¬
tätigkeiten (Art. 16
MA)
.......................... 160
4.2.1.3. Einkünfte aus Ruhegehältern (Art. 18
MA)
............ 163
4.2.1.3.1. Begriff »Ruhegehälter« ..........................163
4.2.1.3.1.1. Unterschiedliche Ansatzpunkte für den Begriff
»Ruhegehälter«............................ 163
4.2.1.3.1.2. Periodizität der Leistungen................... 165
4.2.1.3.1.3. Sichtweise der US-amerikanischen Finanz¬
verwaltung ............................... 166
4.2.1.3.1.4. Zusammenfassung.......................... 168
4.2.1.3.2. Begriff »Ähnliche Vergütungen« ...................168
4.2.1.3.3. Begriff »für frühere unselbstständige Arbeit« .........169
4.2.1.3.4. Relevanz der Person des Leistenden.................170
4.2.1.3.4.1. Leistungen des Arbeitgebers..................171
4.2.1.3.4.2. Leistungen von dritter Seite ..................171
4.2.1.3.5. Beispiel:
Nonqualified plans ......................
172
4.2.1.3.6. Beispiel:
Qualified plans
.........................173
4.2.1.3.7. Beispiel: Aufgeschobene zusätzliche Vergütungs¬
leistungen ....................................173
4.2.1.3.8. Systematik....................................174
4.2.1.4. Einkünfte aus öffentlichem Dienst (Art. 19
MA)
........175
4.2.2. 2. Gruppe: Einkünfte aus bestimmten Vermögenswerten . 176
4.2.2.1. Einkünfte aus Dividenden (Art. 10
MA)
..............176
4.2.2.2. Definition des Besteuerungsgegenstandes durch
Art. 10 Absatz 3
MA
.............................177
Inhaltsverzeichnis 17
4.2.2.3. Umfang des Dividendenbegriffes................... 177
4.2.2.3.1. Gesellschaft .................................. 178
4.2.2.3.2. Anteil....................................... 178
4.2.2.3.2.1. Einschränkung der Mitgliedschaftsrechte möglich . 178
4.2.2.3.2.2. Reine Gläubigerrechte schuldrechtlicher Art..... 179
4.2.2.3.3. Systematik ................................... 179
4.2.2.4. Einkünfte aus Zinsen (Art. 11
MA)
................. 179
4.2.2.4.1. Begriff der Zinsen ............................. 179
4.2.2.4.2. Systematik ................................... 181
4.2.3. 3. Gruppe: Gewinne aus der Veräußerung von Vermögen
gem. Art. 13
MA
.............................. 181
4.2.4. 4. Gruppe: Auffangtatbestand gemäß Art. 21
MA
für
andere Einkünfte .............................. 182
5. International auftretende Probleme bei der Besteuerung..... 183
5.1. Exkurs: Bestimmung des Ansässigkeitsstaates
bei nachträglichen Vergütungen und Art. 15
MA
........... 184
5.2. Begriff der Doppelbesteuerung ........................ 185
5.3. Typ 1 A: Anspruch auf Auszahlung eines Geldbetrages
bei nachträglicher Vereinbarung ....................... 187
5.3.1. Grundfall 1 : Konstellation kein internationaler Steuerfall
und Art. 15 Absatz 1 2. Alternative
MA
............. 187
5.3.1.1. Grundfall 1 - Sachverhalt 1 : Gleicher Besteuerungs¬
zeitpunkt in 01................................. 189
5.3.1.2. Grundfall 1 - Sachverhalt 2: Unterschiedliche
Besteuerungszeitpunkte.......................... 189
5.3.1.2.1. Freistellungsmethode ........................... 190
5.3.1.2.2. Anrechnungsmethode........................... 192
5.3.1.3. Grundfall 1 - Sachverhalt 3: Unterschiedliche
Besteuerungszeitpunkte.......................... 194
5.3.
1
.4.
Grundfall
1 - Sachverhalt 4: Gleicher Besteuerungszeit¬
punkt in 02................................... 195
5.3.1.5. Zwischenergebnis.............................. 195
¡g
Inhaltsverzeichnis
5.3.2.
Grundfall
2 - Typ 1
A:
Unterschiedliche Einkünfte¬
tatbestände (Zinsproblematik) .....................196
5.3.2.1.
Grundfall
2 - Sachverhalt 1 : Gleicher Einkünftetatbestand
(Art. 15
MA)
...................................197
5.3.2.2. Grundfall 2 - Sachverhalt 2: Unterschiedliche Einkünfte¬
tatbestände (Art. 15 und 11
MA)
....................198
5.3.2.2.1. Rechtsfolgen der unterschiedlichen Schrankennormen ... 198
5.3.2.2.2. Regelungsmechanismen zur Vermeidung der Doppel¬
besteuerung ...................................199
5.3.2.2.3. Anwendung der Regelungsmechanismen auf die
vorliegende Sachverhaltskonstellaüon...............199
5.3.2.2.3.1. Auslegung des Begriffes »nach diesem Abkommen
besteuert werden können«....................200
5.3.2.2.3.2. Besteuerung nach dem Abkommen in der
vorliegenden Sachverhaltskonstellation..........201
5.3.2.2.4. Zwischenergebnis zum Grundfall 2 - Sachverhalt 2:
Unterschiedliche Einkünftetatbestände (Art. 15 und
11
MA)
......................................202
5.3.2.3. Grundfall 2 - Sachverhalt 3: Unterschiedliche
Einkünftetatbestände (Art. 11 und 15
MA)
............204
5.3.2.3.1. Gefahr der (teilweisen) Doppelbesteuerung...........204
5.3.2.4. Grundfall 2 - Sachverhalt 4: Gleicher Einkünftetatbestand
(Art. 11
MA)
...................................205
5.3.3. Grundfall 3: Unterschiedliche Einkunftetatbestände
(Zinsproblematik bei Aufsichtsratsvergütung).........205
5.3.4. Grundfall 4: Unterschiedliche Besteuerungszeitpunkte bei
gleicher Schrankennorm (Art. 15 Absatz 1 2. Alternative
MA)
.........................................206
5.3.4.1. Grundfall 4 - Sachverhalt 1 und 2: Gleicher Besteue¬
rungszeitpunkt in 01.............................207
5.3.4.2. Grundfall 4 - Sachverhalt 3: Unterschiedliche Besteue¬
rungszeitpunkte.................................207
5.3.4.2.1. Besteuerung »...nach diesem Abkommen...«..........208
5.3.4.2.2. Unterschiedliche Besteuerungszeiträume.............208
5.3.4.3. Grundfall 4 - Sachverhalt 4: Unterschiedliche Besteue¬
rungszeitpunkte.................................209
5.3.4.4. Zwischenergebnis...............................210
Inhaltsverzeichnis 19
5.4. Typ 1
В
.......................................... 210
5.4.1. Unterschiedliche Besteuerungszeitpunkte............ 211
5.4.1.1. Theoretisch denkbare Besteuerungszeitpunkte......... 211
5.4.1.2. Beispiel zu unterschiedlichen Besteuerungszeitpunkten . 212
5.4.2. Unterschiedliche Einkunftsarten................... 215
5.4.2.1. Art. 13
MA
................................... 216
5.4.2.1.1. Begriff »Veräußerung von Vermögen« .............. 216
5.4.2.1.2. Anwendung auf den vorliegenden Sachverhalt........ 217
5.4.2.2. Art. 10
MA
................................... 217
5.4.2.3. Art. 18
MA
................................... 217
5.4.2.4. Ergebnis..................................... 218
5.4.3. Zuordnung der Vorteile zu bestimmten Arbeitsleistungen 218
5.4.3.1. Zuordnung der Arbeitsleistung.................... 218
5.4.3.2. Gefahr einer Doppelbesteuerung................... 219
5.4.3.2.1. Grundfall 1: Unterschiedliche Zuordnung der
Arbeitsleistung................................ 220
5.4.3.2.1.1.
Grundfall
1 -Sachverhalt 1: Übereinstimmende
Zuordnung zur vorangegangenen Arbeitsleistung . 220
5.4.3.2.1.2. Grundfall 1 - Sachverhalt 2: Übereinstimmende
Zuordnung zur künftigen Arbeitsleistung ....... 221
5.4.3.2.1.3. Grundfall 1 - Sachverhalt 3: Unterschiedliche
Zuordnung der Arbeitsleistung ............... 221
5.4.3.2.1.4. Grundfall 1 - Sachverhalt 4: Unterschiedliche
Zuordnung der Arbeitsleistung ............... 222
5.4.3.2.1.5. Grundfall 1: Zwischenergebnis ............... 223
5.4.4. Aufteilung des Besteuerungsrechtes - Zeitraum....... 224
5.4.4.1. Zeitraum als mögliche Grundlage zur Aufteilung...... 224
5.4.4.1.1. Vorbemerkung ................................ 226
5.4.4.1.2. Sachverhalt 1 : Übereinstimmender Leistungszeitraum .. 226
5.4.4.1.3. Sachverhalt 2: Übereinstimmender Leistungszeitraum .. 226
5.4.4.1.4. Sachverhalt 3: Unterschiedliche Leistungszeiträume ... 227
5.4.4.1.5. Sachverhalt 4: Unterschiedliche Leistungszeiträume ... 227
5.4.4.2. Ergebnis..................................... 227
20 Inhaltsverzeichnis
5.4.5. Aufteilung Besteuerungsrecht - Unterschiedliche
Begriffsbestimmung.............................228
5.4.6. Mehrfachansässigkeit............................228
5.4.6.1. Rechtliche Beurteilung...........................229
5.4.6.2. Zwischenergebnis und Ursache.....................230
5.4.7. Doppelbesteuerung wegen Änderung der Vertrags¬
bedingungen als Unterfall einer unterschiedlichen
Zuordnung von Vergütungen zu verschiedenen Leistungs¬
zeiträumen ....................................230
5.4.7.1. Beispiel zur Vertragsänderung......................231
5.4.7.2. Zwischenergebnis...............................232
5.4.8. Währungsumrechnungen.........................233
5.4.9. Vergütungen an Aufsichtsratsmitglieder..............233
5.5. Typ 2 A: Einräumung eines wirtschaftlichen Vorteils in Form
eines Rechtes (Unbedingte Einräumung) .................234
5.5.1. Unterschiedliche Einkünftequalifikationen (Art. 15
Absatz 1
MA
und Art. 13 Absatz 5
MA)
.............234
5.5.1.1. Sachverhaltsvariante 1: Gleicher Einkunftetatbestand
(Art. 15
MA)
...................................235
5.5.1.2. Sachverhaltsvariante 2: Unterschiedliche Einkünfte¬
tatbestände (Art. 13 und Art. 15
MA)
................235
5.5.1.3. Zwischenergebnis...............................236
5.5.2. Unterschiedliche Besteuerungszeitpunkte ............236
5.6. Typ 2 B: Einräumung eines wirtschaftlichen Vorteils
in Form eines Rechtes (Aufschiebend bedingte Einräumung) . . 237
5.6.1. Besteuerungsprobleme laut OECD - Report ..........237
5.6.2. Unterschiedliche Bewertung als Besteucrungsprobleme . . 239
5.6.2.1. Anrechnungsmethode............................239
5.6.2.2. Freistellungsmethode............................240
5.6.3. Unterschiedliche Definition gleicher Begriffe .........240
5.7. Typ 2 C: Einräumung eines wirtschaftlichen Vorteils
in Form eines Rechtes (Auflösend bedingte Einräumung).....241
5.7.1. Unterschiedliche Einkünftequalifikation .............241
Inhaltsverzeichnis 21
5.7.2. Steuerliche Zurechnung des erhaltenen Rechts
(Unterschiedliche Zuflusszeitpunkte)............... 241
5.7.2.1. Grundfall 1 : Wirtschaftliche Zurechnung und
Schrankennorm mit abschließender Rechtsfolge....... 242
5.7.2.1.1. Grundfall 1 -Sachverhaltsvariante 1 und 2: Gleicher
Besteuerungszeitpunkt .......................... 242
5.7.2.1.2. Grundfall 1 - Sachverhaltsvariante 3: Unterschiedliche
Besteuerungszeitpunkte ......................... 243
5.7.2.1.3. Grundfall 1 - Sachverhaltsvariante 4: Unterschiedliche
Besteuerungszeitpunkte ......................... 243
5.7.2.1.4. Zwischenergebnis zu Grundfall 1 .................. 243
5.7.2.2. Grundfall 2: Wirtschaftliche Zurechnung und
Schrankennorm mit offener Rechtsfolge............. 244
5.7.2.3. Endergebnis zu Typ 2
С
.......................... 245
5.8. Typ 3 A: Vorherige Umwandlung eines Anspruches in eine
künftige Leistung .................................. 245
5.8.1. Vorbemerkung ................................ 246
5.8.2. Gleicher Einkünftetatbestand bei unterschiedlichen
Besteuerungszeitpunkten ........................ 246
5.8.2.1. Grundfall 1 : Schrankennorm mit abschließender
Rechtsfolge................................... 247
5.8.2.1.1.1. Sachverhalt 1, 3 und 4: In der Praxis nicht
anzutreffen .............................. 247
5.8.2.1.1.2. Sachverhalt 2: Unterschiedliche Besteuerungs¬
zeitpunkte ............................... 247
5.8.2.1.2. Art. 19 Absatz 2
a MA..........................
248
5.8.2.2.
Grundfall
2: Schrankennorm mit offener Rechtsfolge ... 248
5.8.3. Unterschiedliche Einkünftequalifikation bei gleichem
Besteuerungszeitpunkt .......................... 249
5.8.3.1. Vorgelagerte Besteuerung........................ 249
5.8.3.2. Nachgelagerte Besteuerung....................... 249
5.8.3.2.1. Kombination aus Art. 15 Absatz 1 2. Alternative und
Art. 18
MA
................................... 250
5.8.3.2.1.1. Sachverhalt 1 : Gleicher Einkünftetatbestand..... 250
5.8.3.2.1.2. Sachverhalt 2: Gleicher Einkünftetatbestand..... 251
22 Inhaltsverzeichnis
5.8.3.2.1.3. Sachverhalt 3: Unterschiedliche Einkünfte-
tatbestände ...............................251
5.8.3.2.1.4. Sachverhalt 4: Unterschiedliche Einkünfte¬
tatbestände ...............................251
5.8.4. Unterschiedliche Besteuerungszeitpunkte und unter¬
schiedliche Einkilnftequalifikation..................252
5.8.4.1.1. Kombination aus Art. 15 Absatz 1 2. Alternative und
Art. 18
MA
...................................252
5.8.4.1.1.1. Sachverhaltsvariante 1 : Unterschiedlicher
Besteuerungszeitpunkt und unterschiedlicher
Einkünftetatbestand.........................253
5.8.4.1.1.2. Sachverhaltsvariante 2: Grundsätzliche keine
Besteuerungsprobleme ......................254
5.8.4.1.1.3. Sachverhaltsvariante 3: Grundsätzliche keine
Besteuerungsprobleme ......................255
5.8.4.1.1.4. Sachverhaltsvariante 4: Unterschiedlicher
Besteuerungszeitpunkt und unterschiedlicher
Einkünftetatbestand.........................255
5.9. Typ
З В
...........................................255
5.10.Ergebnis zu den international auftretenden Besteuerungs¬
problemen bei den
deferred compensation ................
256
5.11. Analyse der auftretenden Besteuerungsprobleme ...........257
6. Möglichkeiten zur Vermeidung der auftretenden
Besteuerungsprobleme ...............................260
6.1. Unterschiedliche Einkünftequalifikationen und unterschiedliche
Besteuerungszeitpunkte ..............................260
6.1.1. Vorüberlegungen zur systematischen Übersicht........261
6.1.2. Besteuerungsprobleme in den drei Konstellationen .....262
6.1.2.1. Übersicht 1 : Wohnsitzstaat wendet Schrankennorm mit
offener Rechtsfolge an...........................263
6.1.2.2. Übersicht 2: Wohnsitzstaat wendet Schrankennorm mit
abschließender Rechtsfolge an.....................265
6.1.2.3. Übersicht 3: Wohnsitzstaat des Jahres 01 nimmt keinen
internationalen Steuerfall an.......................265
6.1.2.4. Übersicht 4: Wohnsitzstaat des Jahres 01 nimmt keinen
internationalen Steuerfall an.......................269
6.1.3. Möglichkeiten zur Vermeidung einer Doppelbesteuerung 271
Inhaltsverzeichnis 23
6.1.3.1. Denkbare Regelungen auf der Ebene des Abkommens
(Auslegung bzw. Ergänzungen des Musterabkommens). . 271
6.1.3.1.1. Übersicht 1................................... 271
6.1.3.1.1.1. Problemtypen der Übersicht 1 ................ 271
6.1.3.1.1.1.1. Problemtyp DT
I
.......................... 271
6.1.3.1.1.1.1.1. 1. Möglichkeit: Offene Kollisionsregeln auf der
Ebene des Abkommens ..................... 272
6.1.3.1.1.1.1.1.1. Ausgestaltung der »offenen« Kollisionsregel . . 272
6.1.3.1.1.1.1.1.2. Einschränkung des sachlichen Anwendungs¬
bereiches .............................. 273
6.1.3.1.1.1.1.1.3. Zeitlicher Anwendungsbereich:
Zeitraumübergreifende Anwendung ......... 274
6.1.3.1.1.1.1.1.4. Kontrollmöglichkeit des anderen Staates ..... 274
6.1.3.1.1.1.1.2. 2. Möglichkeit: Starre Kollisionsregel - vorrangige
Anwendung der Schrankennorm des Wohnsitz¬
staates .................................. 274
6.1.3.1.1.1.1.3. 3. Möglichkeit: Starre Kollisionsregel - vorrangige
Anwendung der Schrankennorm des Quellenstaates 275
6.1.3.1.1.1.1.4. 4. Möglichkeit: Eigene Schrankennorm für
deferred
compensation.............................
276
6.1.3.1.1.1.1.5. 5. Möglichkeit: Anwendungsbereicheines
Methodenartikels eröffnen (ggfs. durch veränderte
Interpretation des Begriffes »Besteuerung nach dem
Abkommen«)............................. 276
6.1.3.1.1.1.2. Problemtyp DT
II
......................... 277
6.1.3.1.1.1.2.1. Vergleichbare Lösungsmöglichkeiten wie bei dem
Problemtyp DT
I
.......................... 277
6.1.3.1.1.1.2.2. Wechsel von der Anrechnungsmethode zur
Freistellungsmethode....................... 278
6.1.3.1.1.1.2.3. Anwendbarkeit der Anrechnungsmethode über
mehrere Besteuerungsperioden ............... 279
6.1.3.1.1.1.3. Problemtyp DT
III
......................... 279
6.1.3.1.1.1.3.1. 1. Möglichkeit: Offenen Kollisionsregel auf der
Ebene des Abkommens ..................... 279
6.1.3.1.1.1.3.2. 2. Möglichkeit: Starre Kollisionsregel - vorrangige
Anwendung der Schrankennorm des Wohnsitz¬
staates .................................. 280
6.1.3.1.1.1.3.3. 3. Möglichkeit: Starre Kollisionsregel - vorrangige
Anwendung der Schrankennorm des Quellenstaates 280
6.1.3.1.1.1.3.4. 4. Möglichkeit: Wechsel von der Anrechnungs¬
methode zur Freistellungsmethode ............ 280
6.1.3.1.1.1.3.5. 5. Möglichkeit: Anwendbarkeit der Anrechnungs¬
methode über mehrere Besteuerungsperioden .... 280
24 Inhaltsverzeichnis
6.1.3.1.1.1.4. Problemtyp DT
IV
.........................281
6.1.3.1.1.1.4.1. 1. Möglichkeit: Offene bzw. starre Kollisionsregel
auf der Ebene des Abkommens................281
6.1.3.1.1.1.4.2. 2. Möglichkeit: Starre Kollisionsregel - vorrangige
Anwendung der Schrankennorm des Wohnsitz¬
staates ...................................282
6.1.3.1.1.1.4.3. 3. Möglichkeit: Stare Kollisionsregel - vorrangige
Anwendung der Schrankennorm des Quellenstaates 282
6.1.3.1.1.1.4.4. 4. Möglichkeit: Anwendungsbereich eines
Methodenartikels eröffnen (ggfs. durch veränderte
Interpretation des Begriffes »Besteuerung nach
dem Abkommen«)..........................283
6.1.3.1.1.2. Zusammenfassung der Problemtypen der
Übersicht 1 ...............................283
6.1.3.1.1.3. Bewertung der Lösungsmöglichkeiten (Übersicht 1 ) 284
6.1.3.1.1.3.1. Offene bzw. starre Kollisionsregel..............284
6.1.3.1.1.3.2. Wechsel von der Anrechnungsmethode zur
Freistellungsmethode .......................284
6.1.3.1.1.3.3. Eröffnung des Anwendungsbereiches der
Methodenartikel (ggfs. durch veränderte
Interpretation des Begriffes »Besteuerung nach
dem Abkommen«) und zeitraumübergreifende
Anwendung der Anrechnungsmethode ..........284
6.1.3.1.1.4. Ergebnis zu den Lösungsmöglichkeiten bei der
Übersicht 1 ...............................285
6.1.3.1.2. Übersicht 2....................................285
6.1.3.1.2.1. Problemtypen .............................285
6.1.3.1.2.1.
6.1.3.1.2.
6.1.3.1.2.
6.1.3.1.2.
6.1.3.1.2.
6.1.3.1.2.
. Problemtyp DT
V
..........................285
. 1. Analyse des Besteuerungsproblems.............286
.2. 1. Möglichkeit: Anwendungeines Methodenartikels 286
.2.1. Anwendungsvoraussetzungen...............286
.2.2. Anzuwendender Methodenartikel............287
.2.3. Zwischenergebnis........................288
g
6.1.3.1.2.1.1.3. 2. Möglichkeit: Antragsbedingte Freistellung bzw.
Anrechnung/Antrag durch Steuerpflichtigen......289
6.1.3.1.2.1.1.4. 3. Möglichkeit: Offene bzw. starre Kollisionsregel
auf der Ebene des Abkommens................289
6.1.3.1.2.1.2. Problemtyp DT
VI
.........................289
6.1.3.1.2.2. Ergebnis zu den Problemtypen der Übersicht 2 .... 290
6.1.3.1.3. Übersicht 3....................................290
6.1.3.1.3.1. Problemtypen ............................290
6.1.3.1.3.1.1. Problemtyp DT
VII
.........................
29Ì
Inhaltsverzeichnis 25
6.1.3.1.3.1.2. Problemtyp DT
VIII
....................... 292
6.1.3.1.3.1.3. Problemtyp DT
IX
......................... 292
6.1.3.1.3.2. Ergebnis zu den Problemtypen DT
VII,
DT VIII
und DT
IX
der Übersicht 3 .................. 292
6.1.3.1.4. Übersicht 4................................... 293
6.1.3.1.4.1. Problemtyp DT
X
......................... 293
6.1.3.1.4.2. Problemtyp DT
XI
......................... 294
6.1.3.1.5. Endergebnis zu den Lösungsmöglichkeiten zur
Vermeidung der Doppelbesteuerung auf
Abkommensebene ............................. 295
6.1.3.2. Denkbare Regelungen auf der Ebene des Abkommens
(Neugestaltung des Musterabkommens)............. 296
6.1.3.3. Individuelle Vereinbarung zwischen den Staaten....... 297
6.1.4. Technische Umsetzung der Lösungsmöglichkeiten zu
den
deferred compensation
auf der Ebene des
Abkommens.................................. 298
6.1.4.1. Lösungsmöglichkeit: Anwendung eines Methodenartikels
(ggfs. durch veränderte Interpretation des Begriffes
»Besteuerung nach dem Abkommen«) .............. 298
6.1.4.1.1. Ausgangspunkt................................ 299
6.1.4.1.1.1. Wortlaut der Methodenartikel ................ 299
6.1.4.1.1.2. Bisherige Auffassung der OECD zu
Qualifikationskonflikten .................... 300
6.1.4.1.2. Veränderte Auslegung der Vorschrift möglich ........ 301
6.1.4.1.2.1. 1. Fallkonstellation: Wohnsitzstaat wendet
Schrankennorm mit offener Rechtsfolge an...... 301
6.1.4.
6.1.4.
6.1.4.
6.1.4.
6.1.4.
.2.1.1. Neuregelung für Art. 23
A MA ...............
301
.2.1.2. Neuregelung für Art. 23
В
MA ...............
302
.2.2. 2. Fallkonstellation: Wohnsitzstaat wendet
Schrankennorm mit abschließender Rechtsfolge an 302
.2.2.1. Neuregelung für Art. 23
A MA ...............
302
.2.2.1.1. 2. Fallkonstellation - 1. Alternative: Punktueller
Wechsel von der Freistellungsmethode zur
Anrechnungsmethode ...................... 303
6.1.4.1.2.2.1.2. 2. Fallkonstellation - 2. Alternative: Modifikation
der Freistellungsmethode.................... 304
6.1.4.1.2.2.2. Neuregelung für Art. 23
В
MA ...............
304
6.1.4.1.3. Kollision mit anderen Regelungen ................. 304
26
Inhaltsverzeichnis
6.1.4.1.4. Ergebnis zur Lösungsmöglichkeit »Eröffnung des
Anwendungsbereiches eines Methodenartikels (ggfs.
durch veränderte Interpretation des Begriffes
»Besteuerung nach dem Abkommen)................305
6.1.4.2. Lösungsmöglichkeit: Besteuerungszeitraumübergreifende
Anwendung der Anrechnungsmethode...............305
6.1.5. Möglichkeiten zur Vermeidung einer Nichtbesteuerung .. 305
6.1.5.1. Problemtyp NT
I
der Übersicht 1...................305
6.1.5.1.1. 1. Möglichkeit: Besteuerung trotz vereinbarter
Freistellungsmethode, wenn der andere Staat nicht
besteuert .....................................306
6.1.5.1.1.1. Gleiche Besteuerungszeitpunkte...............306
6.1.5.1.1.2. Unterschiedliche Besteuerungszeitpunkte........306
6.1.5.1.1.3. Zwischenergebnis ..........................307
6.1.5.1.2. 2. Möglichkeit: Wechsel von der Freistellungsmethode
zur Anrechnungsmethode.........................307
6.1.5.1.3. 3. Möglichkeit: Besteuerung unter Vorbehalt mit ggfs.
nachträglicher Freistellung........................307
6.1.5.1.4. Zwischenergebnis zu dem Problemtyp NT
I
der
Übersicht
I
....................................308
6.1.5.2. Problemtyp NT
II
der Übersicht 2...................308
6.1.5.2.1. 1. Möglichkeit: Vermeidung der Nichtbesteuerung
durch Auslegung ...............................309
6.1.5.2.2. 2. Möglichkeit: Eröffnung des Anwendungsbereiches
der Methodenartikel und Zuweisung eines Besteuerungs¬
rechtes nach dem Doppelbesteuerungsabkommen ......309
6.1.5.2.2.1. Freistellungsmethode .......................310
6.1.5.2.2.2. Anrechnungsmethode .......................310
6.1.5.2.3. Zwischenergebnis ..............................310
6.1.5.3. Übersicht 3....................................310
6.1.5.4. Übersicht 4....................................311
6.1.5.4.1. Problemtyp NT
III
..............................311
6.1.5.4.2. Problemtyp NT
IV
..............................311
6.1.6. Zwischenergebnis zu den unterschiedlichen Einkünfte¬
qualifikationen und unterschiedlichen Besteuerungs¬
zeitpunkten ....................... 312
Inhaltsverzeichnis 27
6.1.6.1. Freistellungsmethode
і.
S.d. Art. 23
A MA............
312
6.1.6.2. Anrechnungsmethode
і.
S.d. Art. 23
В
MA...........
313
6.1.7. Einführung eines Anrechnungsguthabens............ 313
6.2. Zuordnung der Vorteile zu bestimmten Arbeitsleistungen
(vorherige oder nachträgliche Arbeit) ................... 314
6.2.1. Lösung der OECD zu den stock
options
(als Beispiel
für den Typ 2 B)............................... 314
6.2.1.1. Hintergrund der neuen Regelung................... 314
6.2.1.2. Einzelfallentscheidung.......................... 315
6.2.1.2.1. Erstes Prinzip................................. 315
6.2.1.2.2. Zweites Prinzip................................ 316
6.2.1.2.3. Weitere Grundsätze ............................ 316
6.2.2. Verallgemeinerung für den Typ 2
В
und Lösungs¬
möglichkeiten für den Typ
IB
.................... 316
6.3. Arbeitnehmerleistungen, die in mehr als einem Staat erbracht
werden .......................................... 317
6.3.1. Lösung der OECD zu den stock
options
(als Beispiel
für den Typ 2 B)............................... 317
6.3.2. Verallgemeinerung für den Typ 2B ................ 318
6.4. Aufteilung des Besteuerungsrechtes - Unterschiedliche
Bestimmung des Zeitraumes .......................... 318
6.4.1. Verallgemeinerung für den Typ 2
В
................ 318
6.4.2. Lösungsmöglichkeiten für den Typ
IB
............. 318
6.5. Aufteilung des Besteuerungsrechtes aufgrund unterschiedlicher
Begriffsbestimmungen bzw.
different definitions ..........
319
6.6. Mehrfachansässigkeit ............................... 319
6.6.1. Lösung der OECD zu den stock
options
(als Beispiel
für den Typ 2 B)............................... 319
6.6.2. Verallgemeinerung für den Typ 2
В
und Lösungs¬
möglichkeit für den Typ 1
В
...................... 320
6.7. Administrative Probleme............................. 320
28 Inhaltsverzeichnis
6.7.1. Lösung der OECD zu den stock
options
(als Beispiel
für den Typ 2 B)................................320
6.8. Veräußerung bzw. Austausch von Optionen bei
Umwandlungen
etc
..................................320
6.8.1. Lösung der OECD zu den stock
options
(als Beispiel
für den Typ 2 B)................................321
6.9. Änderung der Vertragsbedingungen .....................321
6.10. Bewertungsprobleme.................................321
7. Zusammenfassung...................................323
Literaturverzeichnis .....................................329
|
| adam_txt |
Inhaltsverzeichnis
Abkürzungsverzeichnis. 29
1. Gang der Untersuchung. 31
2. Einführung . 32
2.1. Definition . 32
2.1.1. Leistungsverpflichteter. 33
2.1.2. Vergütungen. 34
2.1.3. Tatbestandsmerkmal: Aufgeschobene Vergütung . 34
2.1.3.1. Merkmal der Unregelmäßigkeit. 35
2.1.3.2. Merkmal der zeitlichen und sachlichen Nähe. 36
2.1.4. Zwischenergebnis. 36
2.2. Anwendungsbereiche der
deferred compensation .
37
2.2.
1
. Vorteile Arbeitnehmer . 37
2.2.1.1. Sicherung des Lebensstandards im Alter. 37
2.2.1.2. Steuerliche Vorteile. 38
2.2.
і
.2.
1
. Beitragsphase. 38
2.2.1.2.2. Leistungsphase. 39
2.2.1.2.3. Ansparphase. 40
2.2.1.3. Ersparnis von Sozialversicherungsbeiträgen. 40
2.2.1.4. Altersteilzeit. 41
2.2.2. Vorteile Arbeitgeber. 41
2.2.2.1. Liquiditätsvorteil. 41
2.2.2.2. Verwirklichung strategischer Unternehmensziele. 41
2.2.2.3. Vorteile bei der Einführung aktienkursbasierter
deferred
compensation.
42
2.2.2.3.1. Entschärfung des Principal-Agency-Konflikts . 42
2.2.2.3.2. Aktive Unternehmensgestaltung. 42
2.2.2.4. Internationale Wettbewerbsfähigkeit. 43
j Q
Inhaltsverzeichnis
2.2.3. Zwischenergebnis . 43
2.3. Vielfalt der Formen. 43
2.3.1. Betrieblichen Altersteilzeitmodelle . 44
2.3.1.1. Blockmodell. 44
2.3.1.2. Zeitwertpapier. 44
2.3.1.3. Teilzeitmodell. 45
2.3.2. Mitarbeiterbeteiligungsmodelle. 45
2.3.2.1. Begriffsbestimmungen und strukturelle Gestaltungs¬
möglichkeiten . 45
2.3.2.1.1.
Defined benefit plans
und
defined contribution plans
. 45
2.3.2.1.1.1.
Defined benefit plans
. 46
2.3.2.1.1.2.
Defined contribution plan
. 47
2.3.2.1.2.
Qualified plans
und
nonqualified plans
. 47
2.3.2.1.3.
Insured plans
und
trusted plans
. 49
2.3.2.1.4.
Allocated plans
und
unallocated plans
. 49
2.3.2.1.5.
Pension plans
und
profit sharing plans
. 49
2.3.2.1.6.
Contributory plans
und noncontributory
plans
. 50
2.3.2.2. Arten der Mitarbeiterbeteiligungsmodelle. 50
2.3.2.2.1. Aktienbasierte Mitarbeiterbeteiligungsmodelle . 50
2.3.2.2.1.1. Stock
option plans.
50
2.3.2.2.1.1.1.
Incentive
stock
options (ISO)
. 51
2.3.2.2.1.1.2.
Nonqualified
stock
options (NQO)
. 52
2.3.2.2.1.2. Belegschaftsaktien . 52
2.3.2.2.1.2.1.
Employee
stock
purchase plans
. 52
2.3.2.2.1.2.2.
Save as you earn share option scheme-Modell
. 53
2.3.2.2.1.3. Wandelschuldverschreibungen . 53
2.3.2.2.1.4. Optionsanleihen . 54
2.3.2.2.1.5.
Matching share plans
. 55
2.3.2.2.1.6.
Restricted share plans
bzw.
restricted stocks
. 55
2.3.2.2.1.7.
Junior stock plans
. 56
2.3.2.2.1.8.
Performance shares
. 56
2.3.2.2.1.9.
Employee stock ownership plans (ESOP)
. 57
2.3.2.2.1.10.
Share incentive plans (SIP)
. 58
2.3.2.2.1.10.1.
Free shares
. 58
2.3.2.2.1.10.2.
Partnership shares
. 58
2.3.2.2.1.10.3.
Matching shares
. 59
Inhaltsverzeichnis 11
2.3.2.2.1.10.4. Dividend
shares.
59
2.3.2.2.1.11. Stock
bonus plans
. 59
2.3.2.2.2. Virtuelle aktienbasierte Mitarbeiterbeteiligungsmodelle . 60
2.3.2.2.2.1. Stock
appreciation rights
(SAR) . 60
2.3.2.2.2.2. Phantom
stocks
. 61
2.3.2.2.2.3.
Restricted
stock
units.
61
2.3.2.2.2.4. Tandem
plans.
62
2.3.2.2.3. Sonstige Mitarbeiterbeteiligungsmodelle. 62
2.3.2.2.3.1.
Prolit
Sharing
plans
. 62
2.3.2.2.3.2.
Money purchase pension plans
. 63
2.3.2.2.3.3.
Target benefit plans
. 64
2.3.2.2.3.4.
Sec. 401(k) -Cash or deferred plans
. 64
2.3.2.2.3.5.
Keogh plans
. 65
2.3.2.2.3.6.
SIMPLE Plans
. 65
2.3.2.2.3.7.
Age-weighted profit sharing plans
. 66
2.3.2.2.3.8.
Rabbi trust
. 66
2.3.2.2.3.9.
Secular trust
. 68
2.3.2.2.3.10.
Shadow trust
. 68
2.3.2.2.3.11.
Vesting trust
. 69
2.3.2.2.3.12.
IRA (Individual Retirement Account)
. 69
2.3.2.2.3.12.1.
Individual retirement account (IRA) gem.
sec. 408(a) IRC
. 70
2.3.2.2.3.12.2.
Individual retirement annuities gem. sec. 408(b)
IRC
. 70
2.3.2.2.3.13.
Roth IRA
. 71
2.3.2.2.3.14.
Sec. 403(b)-plans
. 71
2.3.2.2.3.15. Mitarbeiter-Darlehen. 71
2.3.2.2.3.16. Mitarbeiter-Genussrechte. 72
2.3.2.2.3.17. Stille Mitarbeiterbeteiligungen . 72
2.3.2.2.3.18. Jubiläumszuwendungen. 72
2.3.3. Arbeitnehmerfinanzierte betriebliche Altersversorgung . 73
2.3.3.1. Direktversicherung. 74
2.3.3.2. Pensionskasse. 75
2.3.3.3. Direktzusage. 75
2.3.3.4. Unterstützungskasse. 76
2.3.3.5. Pensionsfonds. 76
2.3.3.6. Zwischenergebnis zu der arbeitnehmerfinanzierten
betrieblichen Altersversorgung. 77
2.3.4. Zwischenergebnis zur Vielfalt der Formen. 77
J
2 Inhaltsverzeichnis
3. Einordnung der einzelnen Arten der
deferred compensation
in Typgruppen. 78
3.1. Einleitung zu den Typgruppen . 78
3.2. Typ 1 : Anspruch auf Auszahlung eines Geldbetrages . 79
3.2.1. Typ 1 A: Nachträgliche Vereinbarung . 79
3.2.2. Typ 1 B: Vorherige Vereinbarung. 79
3.3. Typ 2: Einräumung eines wirtschaftlichen Vorteils in Form
eines Rechtes . 80
3.3.1. Typ 2 A: Unbedingte Einräumung . 81
3.3.2. Typ 2 B: Aufschiebend bedingte Einräumung . 81
3.3.3. Typ 2 C: Auflösend bedingte Einräumung . 82
3.4. Typ 3 A: Mischformen (Umwandlung eines Geldzahlungs¬
anspruches in ein Recht). 82
3.5. Zusammenfassung. 83
4. Allgemeine Grundlagen der Besteuerung von
deferred
compensation .
85
4.1. Zeitpunkt der Berücksichtigung der Einnahmen. 85
4.1.1. Deutschland. 85
4.1.1.1. Allgemeine Regelungen des § 11 EStG. 86
4.1.1.2. Bestimmung des Zuflusses unter Berücksichtung
von § 8 EStG . 87
4.1.1.2.1. Begriff des »Gutes«. 87
4.1.1.2.2. Begriff »in Geld oder Geldeswert«. 88
4.1.1.2.3. Begriff' »Zufluss«. 90
4.1.1.2.3.1. Vermögensmehrung infolge wirtschaftlicher
Verfügungsmacht . 91
4.1.1.2.3.2. Begriff der objektiven Bereicherung unter
Berücksichtigung des Prinzips der Besteuerung
nach der persönlichen Leistungsfähigkeit . 92
4.
1
.1.2.3.2.1. Prinzip der Besteuerung nach der persönlichen
Leistungsfähigkeit. 92
4.1.1.2.3.3. Begriff der wirtschaftlichen Verfügungsmacht . 94
Inhaltsverzeichnis 13
4.1.1.2.4. Begriff »im Rahmen einer der Einkunftsarten des
§ 2 Absatz 1 Nr. 4-7 EStG« . 95
4.1.1.2.5. Zusammenfassung . 95
4.1.1.3. Sonderregelungen zu § 11 EStG. 96
4.1.1.3.1. Zufluss von Arbeitslohn: § 11 Absatz 1 Satz 3 EStG
i.V.m. § 38a Absatz 1 Satz 2 und Satz 3 EStG . 96
4.1.1.3.2. Veräußerungsgewinne nach § 17 EStG. 96
4.1.1.3.3. Vermögensbeteiligung durch den Arbeitnehmer gem.
§ 19a EStG. 96
4.1.1.3.4. Betriebliche Altersversorgung . 97
4.1.2. Zuflussregclung in den Vereinigten Staaten . 97
4.1.2.1. Überblick und allgemeine Grundlagen. 97
4.1.2.2. Zuflussregelungen für einzelne Arten der
deferred
compensation.
100
4.1.2.2.1. Allgemeine Zuflussregelung
(actual receipts
und
constructive receipts)
. 100
4.1.2.2.1.1. Ungedeckte Zahlungsversprechen durch den
Arbeitgeber. 100
4.1.2.2.1.2. Gedeckte Zahl
ungs
versprechen durch den
Arbeitgeber. 101
4.1.2.2.1.3. Rabbi
trust
. 101
4.1.2.2.1.4. Secluar
trust
. 102
4.1.2.2.1.5. Phantom stock
plans
. 102
4.1.2.2.1.6. Stock
appreciation right
(SAR) . 102
4.1.2.2.2. See. 83 IRC . 102
4.1.2.2.2.1. Grundlagen . 103
4.1.2.2.2.1.1. Performance
of services.
103
4.1.2.2.2.1.2.
Property
(Eigentumswerte) . 103
4.1.2.2.2.1.3. VerfalLsrisiko
(substantial risk of forfeiture)
. 104
4.1.2.2.2.2. Folgen. 105
4.1.2.2.23. Zwischenergebnis . 105
4.1.2.2.2.4. Wahlmöglichkeit. 105
4.1.2.2.2.5. Einzelne Eigentumswerte . 106
4.1.2.2.2.6.
Restricted stocks .
107
4.1.2.2.2.7. Nonstatutory stock
options
. 107
4.1.2.2.2.7.1. Mit leicht bestimmbarem fairen Marktwert. 107
4.1.2.2.2.7.2. Ohne leicht bestimmbarem fairen Marktwert. 107
J
4 Inhaltsverzeichnis
4.1.2.2.3. Sonderregelungen für bestimmte aktienbasierte
Vergütungsmodelle .108
4.1.2.2.3.1.
Incentive
stock
option plans
(ISOs)
.108
4.1.2.2.3.2.
Employee stock purchase plans (ESPP)
.108
4.1.2.2.4. Qualifizierte
(Pensions-)pläne
bzw. gleichgestellte Pläne . 109
4.1.3. Zuflusszeitpunkt in Deutschland für verschiedene Arten
der
deferred compensation.
110
4.1.3.1. Zuflusszeitpunkt für
deferred compensation
des Typs 1
(Anspruch auf Zahlung eines Geldbetrages).110
4.1.3.1.1. Vorherige Vereinbarung.110
4.1.3.1.1.1. Fälligkeit als Anhaltspunkt des Zuflusses.111
4.1.3.1.1.2. Auswertung der Rechtsprechung.112
4.1.3.1.1.2.1. Entscheidung des BFH vom 03.07.1964 .112
4.1.3.1.1.2.2. Entscheidung des BFH vom 14.05.1982 .113
4.1.3.1.1.2.3. Entscheidung des BFH vom 27.05.1993 .114
4.1.3.1.1.2.4. Beschluss des BFH vom 23.07.1999.115
4.1.3.1.1.2.5. Entscheidung des FG Hamburg vom 27.02.2003 . 116
4.1.3.1.1.2.6. Zusammenfassung der Rechtsprechung.116
4.1.3.1.1.3. Lohnsteuerliches Realisationsprinzip .117
4.1.3.1.1.4. Stellungnahme zu einzelnen Arten der
deferred
compensation .
118
4.1.3.1.1.4.1. Tantiemen.118
4.1.3.1.1.4.2. Phantom
stocks
.118
4.1.3.1.1.4.2.1. Grundfall: Phantom
stocks
.119
3.1.1.4.2.2. Abwandlung 1: Phantom
stocks
.119
3.1.1.4.2.3. Abwandlung 2: Phantom
stocks
.120
.3.1.1.4.2.3.1. Schuldumwandlung .120
3.1.1.4.2.3.2. Stellungnahme .122
.3.1.1.4.2.4. Abwandlung 3: Phantom
stocks
.122
.3.1.1.4.2.5. Zwischenergebnis.122
.3.1.1.4.3. Stock
appreciation rights.
123
.3.1.1.4.4. Rabbi
trust .
123
.3.1.1.4.5.
Secular trust
.126
.3.1.1.4.6.
Vesting trust
.126
.3.1.1.4.7. Zwischenergebnis.127
.3.1.2. Nachträgliche Vereinbarung.127
.3.1.2.1. Lohnverzicht.127
.3.1.2.2. Lohnverwendungsabrede.128
.3.1.2.3. Schuldumwandlung.129
.3.1.2.4. Nachträgliche Vereinbarung .130
4.1.3.2.
4 1.1 2
.3.
4
4.1.1 2
S
4.1.1.2.
6
4 1.1 2
7
4 112
8
4.1.3.2.
q
Inhaltsverzeichnis 15
4.1.3.2. Zuflusszeitpunkt für
deferred compensation
des Typs 2
(Anspruch auf Einräumung eines Rechtes). 130
4.1.3.2.1. Auswertung der Rechtsprechung . 131
4.1.3.2.1.1. Entscheidung des BFH vom 10.03.1972 . 131
4.1.3.2.1.2. Entscheidung des BFH vom 16.11.1984 . 131
Entscheidung des BFH vom 26.07.1985 . 132
Entscheidung des BFH vom 07.04.1989 . 133
Beschluss des BFH vom 23.07.1999 . 133
Entscheidungen des BFH vom 24.01.2001. 133
Entscheidung des BFH vom 20.06.2001 . 134
Entscheidung des BFH vom 23.06.2005 . 134
Entscheidung des BFH vom 23.06.2005 . 135
4.1.3.2.1.10. Entscheidung des FG Münsters vom 09.05.2003 . 135
4.1.3.2.2. Auffassung der Finanzverwaltung. 136
4.1.3.3. Zusammenfassung. 136
4.1.3.4. Behandlung einzelner Arten der
deferred compensation
aus deutscher Sicht. 137
4.1.3.4.1.
Employee
stock
purchase plan
. 138
4.1.3.4.2. Einbeziehung von Dritten. 139
4.1.3.4.3. Verfügungsbeschränkungen . 140
4.1.3.4.4.
Incentive
stock
options
. 141
4.1.3.4.5.
Nonqualified
stock
options.
143
4.1.3.4.5.1. Auflösende Bedingungen. 144
4.1.3.4.5.2. Aufschiebende Bedingungen. 146
4.1.3.4.5.3. Stellungnahme. 146
4.1.3.4.6.
Restricted share plans
. 147
4.1.3.5. Zuflusszeitpunkt für
deferred compensation
des Typs 3
(Umwandlung eines Geldzahlungsanspruches in ein
Recht auf eine spätere Leistung bzw. einen späteren
Vorteil). 147
4.1.3.5.1. Direktzusage, Unterstützungskasse, Direktversicherung,
Pensionskasse und Pensionsfond . 148
4.1.3.5.2. Entgeltumwandlungen . 149
4.1.3.5.3. 401(k)plan. 150
4.1.4. Vergleich des Zuflusspunktes nach deutschem und
US-amerikanischem Recht. 151
J g
Inhaltsverzeichnis
4.2. Einschlägige Artikel nach dem
MA
und deren Auslegung . 153
4.2.1. 1. Gruppe: Einkünfte aus bestimmten Tätigkeiten .154
4.2.1.1. Einkünfte aus unselbstständiger Arbeit (Art. 15
MA)
. 154
4.2.1.1.1. Begriff der Einkünfte aus unselbstständiger Arbeit gem.
Art. 15
MA
.155
4.2.1.1.1.1. Begriff der »Gehälter, Löhne und ähnliche
Vergütungen« .155
4.2.1.1.1.2. Zahlungszeitpunkt der Vergütung .157
4.2.1.1.2. Systematik des Art. 15
MA
.159
4.2.1.1.2.1. Zusammenfassung zu Art. 15
MA
. 159
4.2.1.2. Einkünfte aus Aufsichtsrat - und Verwaltungsrats¬
tätigkeiten (Art. 16
MA)
. 160
4.2.1.3. Einkünfte aus Ruhegehältern (Art. 18
MA)
. 163
4.2.1.3.1. Begriff »Ruhegehälter« .163
4.2.1.3.1.1. Unterschiedliche Ansatzpunkte für den Begriff
»Ruhegehälter«. 163
4.2.1.3.1.2. Periodizität der Leistungen. 165
4.2.1.3.1.3. Sichtweise der US-amerikanischen Finanz¬
verwaltung . 166
4.2.1.3.1.4. Zusammenfassung. 168
4.2.1.3.2. Begriff »Ähnliche Vergütungen« .168
4.2.1.3.3. Begriff »für frühere unselbstständige Arbeit« .169
4.2.1.3.4. Relevanz der Person des Leistenden.170
4.2.1.3.4.1. Leistungen des Arbeitgebers.171
4.2.1.3.4.2. Leistungen von dritter Seite .171
4.2.1.3.5. Beispiel:
Nonqualified plans .
172
4.2.1.3.6. Beispiel:
Qualified plans
.173
4.2.1.3.7. Beispiel: Aufgeschobene zusätzliche Vergütungs¬
leistungen .173
4.2.1.3.8. Systematik.174
4.2.1.4. Einkünfte aus öffentlichem Dienst (Art. 19
MA)
.175
4.2.2. 2. Gruppe: Einkünfte aus bestimmten Vermögenswerten . 176
4.2.2.1. Einkünfte aus Dividenden (Art. 10
MA)
.176
4.2.2.2. Definition des Besteuerungsgegenstandes durch
Art. 10 Absatz 3
MA
.177
Inhaltsverzeichnis 17
4.2.2.3. Umfang des Dividendenbegriffes. 177
4.2.2.3.1. Gesellschaft . 178
4.2.2.3.2. Anteil. 178
4.2.2.3.2.1. Einschränkung der Mitgliedschaftsrechte möglich . 178
4.2.2.3.2.2. Reine Gläubigerrechte schuldrechtlicher Art. 179
4.2.2.3.3. Systematik . 179
4.2.2.4. Einkünfte aus Zinsen (Art. 11
MA)
. 179
4.2.2.4.1. Begriff der Zinsen . 179
4.2.2.4.2. Systematik . 181
4.2.3. 3. Gruppe: Gewinne aus der Veräußerung von Vermögen
gem. Art. 13
MA
. 181
4.2.4. 4. Gruppe: Auffangtatbestand gemäß Art. 21
MA
für
andere Einkünfte . 182
5. International auftretende Probleme bei der Besteuerung. 183
5.1. Exkurs: Bestimmung des Ansässigkeitsstaates
bei nachträglichen Vergütungen und Art. 15
MA
. 184
5.2. Begriff der Doppelbesteuerung . 185
5.3. Typ 1 A: Anspruch auf Auszahlung eines Geldbetrages
bei nachträglicher Vereinbarung . 187
5.3.1. Grundfall 1 : Konstellation kein internationaler Steuerfall
und Art. 15 Absatz 1 2. Alternative
MA
. 187
5.3.1.1. Grundfall 1 - Sachverhalt 1 : Gleicher Besteuerungs¬
zeitpunkt in 01. 189
5.3.1.2. Grundfall 1 - Sachverhalt 2: Unterschiedliche
Besteuerungszeitpunkte. 189
5.3.1.2.1. Freistellungsmethode . 190
5.3.1.2.2. Anrechnungsmethode. 192
5.3.1.3. Grundfall 1 - Sachverhalt 3: Unterschiedliche
Besteuerungszeitpunkte. 194
5.3.
1
.4.
Grundfall
1 - Sachverhalt 4: Gleicher Besteuerungszeit¬
punkt in 02. 195
5.3.1.5. Zwischenergebnis. 195
¡g
Inhaltsverzeichnis
5.3.2.
Grundfall
2 - Typ 1
A:
Unterschiedliche Einkünfte¬
tatbestände (Zinsproblematik) .196
5.3.2.1.
Grundfall
2 - Sachverhalt 1 : Gleicher Einkünftetatbestand
(Art. 15
MA)
.197
5.3.2.2. Grundfall 2 - Sachverhalt 2: Unterschiedliche Einkünfte¬
tatbestände (Art. 15 und 11
MA)
.198
5.3.2.2.1. Rechtsfolgen der unterschiedlichen Schrankennormen . 198
5.3.2.2.2. Regelungsmechanismen zur Vermeidung der Doppel¬
besteuerung .199
5.3.2.2.3. Anwendung der Regelungsmechanismen auf die
vorliegende Sachverhaltskonstellaüon.199
5.3.2.2.3.1. Auslegung des Begriffes »nach diesem Abkommen
besteuert werden können«.200
5.3.2.2.3.2. Besteuerung nach dem Abkommen in der
vorliegenden Sachverhaltskonstellation.201
5.3.2.2.4. Zwischenergebnis zum Grundfall 2 - Sachverhalt 2:
Unterschiedliche Einkünftetatbestände (Art. 15 und
11
MA)
.202
5.3.2.3. Grundfall 2 - Sachverhalt 3: Unterschiedliche
Einkünftetatbestände (Art. 11 und 15
MA)
.204
5.3.2.3.1. Gefahr der (teilweisen) Doppelbesteuerung.204
5.3.2.4. Grundfall 2 - Sachverhalt 4: Gleicher Einkünftetatbestand
(Art. 11
MA)
.205
5.3.3. Grundfall 3: Unterschiedliche Einkunftetatbestände
(Zinsproblematik bei Aufsichtsratsvergütung).205
5.3.4. Grundfall 4: Unterschiedliche Besteuerungszeitpunkte bei
gleicher Schrankennorm (Art. 15 Absatz 1 2. Alternative
MA)
.206
5.3.4.1. Grundfall 4 - Sachverhalt 1 und 2: Gleicher Besteue¬
rungszeitpunkt in 01.207
5.3.4.2. Grundfall 4 - Sachverhalt 3: Unterschiedliche Besteue¬
rungszeitpunkte.207
5.3.4.2.1. Besteuerung ».nach diesem Abkommen.«.208
5.3.4.2.2. Unterschiedliche Besteuerungszeiträume.208
5.3.4.3. Grundfall 4 - Sachverhalt 4: Unterschiedliche Besteue¬
rungszeitpunkte.209
5.3.4.4. Zwischenergebnis.210
Inhaltsverzeichnis 19
5.4. Typ 1
В
. 210
5.4.1. Unterschiedliche Besteuerungszeitpunkte. 211
5.4.1.1. Theoretisch denkbare Besteuerungszeitpunkte. 211
5.4.1.2. Beispiel zu unterschiedlichen Besteuerungszeitpunkten . 212
5.4.2. Unterschiedliche Einkunftsarten. 215
5.4.2.1. Art. 13
MA
. 216
5.4.2.1.1. Begriff »Veräußerung von Vermögen« . 216
5.4.2.1.2. Anwendung auf den vorliegenden Sachverhalt. 217
5.4.2.2. Art. 10
MA
. 217
5.4.2.3. Art. 18
MA
. 217
5.4.2.4. Ergebnis. 218
5.4.3. Zuordnung der Vorteile zu bestimmten Arbeitsleistungen 218
5.4.3.1. Zuordnung der Arbeitsleistung. 218
5.4.3.2. Gefahr einer Doppelbesteuerung. 219
5.4.3.2.1. Grundfall 1: Unterschiedliche Zuordnung der
Arbeitsleistung. 220
5.4.3.2.1.1.
Grundfall
1 -Sachverhalt 1: Übereinstimmende
Zuordnung zur vorangegangenen Arbeitsleistung . 220
5.4.3.2.1.2. Grundfall 1 - Sachverhalt 2: Übereinstimmende
Zuordnung zur künftigen Arbeitsleistung . 221
5.4.3.2.1.3. Grundfall 1 - Sachverhalt 3: Unterschiedliche
Zuordnung der Arbeitsleistung . 221
5.4.3.2.1.4. Grundfall 1 - Sachverhalt 4: Unterschiedliche
Zuordnung der Arbeitsleistung . 222
5.4.3.2.1.5. Grundfall 1: Zwischenergebnis . 223
5.4.4. Aufteilung des Besteuerungsrechtes - Zeitraum. 224
5.4.4.1. Zeitraum als mögliche Grundlage zur Aufteilung. 224
5.4.4.1.1. Vorbemerkung . 226
5.4.4.1.2. Sachverhalt 1 : Übereinstimmender Leistungszeitraum . 226
5.4.4.1.3. Sachverhalt 2: Übereinstimmender Leistungszeitraum . 226
5.4.4.1.4. Sachverhalt 3: Unterschiedliche Leistungszeiträume . 227
5.4.4.1.5. Sachverhalt 4: Unterschiedliche Leistungszeiträume . 227
5.4.4.2. Ergebnis. 227
20 Inhaltsverzeichnis
5.4.5. Aufteilung Besteuerungsrecht - Unterschiedliche
Begriffsbestimmung.228
5.4.6. Mehrfachansässigkeit.228
5.4.6.1. Rechtliche Beurteilung.229
5.4.6.2. Zwischenergebnis und Ursache.230
5.4.7. Doppelbesteuerung wegen Änderung der Vertrags¬
bedingungen als Unterfall einer unterschiedlichen
Zuordnung von Vergütungen zu verschiedenen Leistungs¬
zeiträumen .230
5.4.7.1. Beispiel zur Vertragsänderung.231
5.4.7.2. Zwischenergebnis.232
5.4.8. Währungsumrechnungen.233
5.4.9. Vergütungen an Aufsichtsratsmitglieder.233
5.5. Typ 2 A: Einräumung eines wirtschaftlichen Vorteils in Form
eines Rechtes (Unbedingte Einräumung) .234
5.5.1. Unterschiedliche Einkünftequalifikationen (Art. 15
Absatz 1
MA
und Art. 13 Absatz 5
MA)
.234
5.5.1.1. Sachverhaltsvariante 1: Gleicher Einkunftetatbestand
(Art. 15
MA)
.235
5.5.1.2. Sachverhaltsvariante 2: Unterschiedliche Einkünfte¬
tatbestände (Art. 13 und Art. 15
MA)
.235
5.5.1.3. Zwischenergebnis.236
5.5.2. Unterschiedliche Besteuerungszeitpunkte .236
5.6. Typ 2 B: Einräumung eines wirtschaftlichen Vorteils
in Form eines Rechtes (Aufschiebend bedingte Einräumung) . . 237
5.6.1. Besteuerungsprobleme laut OECD - Report .237
5.6.2. Unterschiedliche Bewertung als Besteucrungsprobleme . . 239
5.6.2.1. Anrechnungsmethode.239
5.6.2.2. Freistellungsmethode.240
5.6.3. Unterschiedliche Definition gleicher Begriffe .240
5.7. Typ 2 C: Einräumung eines wirtschaftlichen Vorteils
in Form eines Rechtes (Auflösend bedingte Einräumung).241
5.7.1. Unterschiedliche Einkünftequalifikation .241
Inhaltsverzeichnis 21
5.7.2. Steuerliche Zurechnung des erhaltenen Rechts
(Unterschiedliche Zuflusszeitpunkte). 241
5.7.2.1. Grundfall 1 : Wirtschaftliche Zurechnung und
Schrankennorm mit abschließender Rechtsfolge. 242
5.7.2.1.1. Grundfall 1 -Sachverhaltsvariante 1 und 2: Gleicher
Besteuerungszeitpunkt . 242
5.7.2.1.2. Grundfall 1 - Sachverhaltsvariante 3: Unterschiedliche
Besteuerungszeitpunkte . 243
5.7.2.1.3. Grundfall 1 - Sachverhaltsvariante 4: Unterschiedliche
Besteuerungszeitpunkte . 243
5.7.2.1.4. Zwischenergebnis zu Grundfall 1 . 243
5.7.2.2. Grundfall 2: Wirtschaftliche Zurechnung und
Schrankennorm mit offener Rechtsfolge. 244
5.7.2.3. Endergebnis zu Typ 2
С
. 245
5.8. Typ 3 A: Vorherige Umwandlung eines Anspruches in eine
künftige Leistung . 245
5.8.1. Vorbemerkung . 246
5.8.2. Gleicher Einkünftetatbestand bei unterschiedlichen
Besteuerungszeitpunkten . 246
5.8.2.1. Grundfall 1 : Schrankennorm mit abschließender
Rechtsfolge. 247
5.8.2.1.1.1. Sachverhalt 1, 3 und 4: In der Praxis nicht
anzutreffen . 247
5.8.2.1.1.2. Sachverhalt 2: Unterschiedliche Besteuerungs¬
zeitpunkte . 247
5.8.2.1.2. Art. 19 Absatz 2
a MA.
248
5.8.2.2.
Grundfall
2: Schrankennorm mit offener Rechtsfolge . 248
5.8.3. Unterschiedliche Einkünftequalifikation bei gleichem
Besteuerungszeitpunkt . 249
5.8.3.1. Vorgelagerte Besteuerung. 249
5.8.3.2. Nachgelagerte Besteuerung. 249
5.8.3.2.1. Kombination aus Art. 15 Absatz 1 2. Alternative und
Art. 18
MA
. 250
5.8.3.2.1.1. Sachverhalt 1 : Gleicher Einkünftetatbestand. 250
5.8.3.2.1.2. Sachverhalt 2: Gleicher Einkünftetatbestand. 251
22 Inhaltsverzeichnis
5.8.3.2.1.3. Sachverhalt 3: Unterschiedliche Einkünfte-
tatbestände .251
5.8.3.2.1.4. Sachverhalt 4: Unterschiedliche Einkünfte¬
tatbestände .251
5.8.4. Unterschiedliche Besteuerungszeitpunkte und unter¬
schiedliche Einkilnftequalifikation.252
5.8.4.1.1. Kombination aus Art. 15 Absatz 1 2. Alternative und
Art. 18
MA
.252
5.8.4.1.1.1. Sachverhaltsvariante 1 : Unterschiedlicher
Besteuerungszeitpunkt und unterschiedlicher
Einkünftetatbestand.253
5.8.4.1.1.2. Sachverhaltsvariante 2: Grundsätzliche keine
Besteuerungsprobleme .254
5.8.4.1.1.3. Sachverhaltsvariante 3: Grundsätzliche keine
Besteuerungsprobleme .255
5.8.4.1.1.4. Sachverhaltsvariante 4: Unterschiedlicher
Besteuerungszeitpunkt und unterschiedlicher
Einkünftetatbestand.255
5.9. Typ
З В
.255
5.10.Ergebnis zu den international auftretenden Besteuerungs¬
problemen bei den
deferred compensation .
256
5.11. Analyse der auftretenden Besteuerungsprobleme .257
6. Möglichkeiten zur Vermeidung der auftretenden
Besteuerungsprobleme .260
6.1. Unterschiedliche Einkünftequalifikationen und unterschiedliche
Besteuerungszeitpunkte .260
6.1.1. Vorüberlegungen zur systematischen Übersicht.261
6.1.2. Besteuerungsprobleme in den drei Konstellationen .262
6.1.2.1. Übersicht 1 : Wohnsitzstaat wendet Schrankennorm mit
offener Rechtsfolge an.263
6.1.2.2. Übersicht 2: Wohnsitzstaat wendet Schrankennorm mit
abschließender Rechtsfolge an.265
6.1.2.3. Übersicht 3: Wohnsitzstaat des Jahres 01 nimmt keinen
internationalen Steuerfall an.265
6.1.2.4. Übersicht 4: Wohnsitzstaat des Jahres 01 nimmt keinen
internationalen Steuerfall an.269
6.1.3. Möglichkeiten zur Vermeidung einer Doppelbesteuerung 271
Inhaltsverzeichnis 23
6.1.3.1. Denkbare Regelungen auf der Ebene des Abkommens
(Auslegung bzw. Ergänzungen des Musterabkommens). . 271
6.1.3.1.1. Übersicht 1. 271
6.1.3.1.1.1. Problemtypen der Übersicht 1 . 271
6.1.3.1.1.1.1. Problemtyp DT
I
. 271
6.1.3.1.1.1.1.1. 1. Möglichkeit: Offene Kollisionsregeln auf der
Ebene des Abkommens . 272
6.1.3.1.1.1.1.1.1. Ausgestaltung der »offenen« Kollisionsregel . . 272
6.1.3.1.1.1.1.1.2. Einschränkung des sachlichen Anwendungs¬
bereiches . 273
6.1.3.1.1.1.1.1.3. Zeitlicher Anwendungsbereich:
Zeitraumübergreifende Anwendung . 274
6.1.3.1.1.1.1.1.4. Kontrollmöglichkeit des anderen Staates . 274
6.1.3.1.1.1.1.2. 2. Möglichkeit: Starre Kollisionsregel - vorrangige
Anwendung der Schrankennorm des Wohnsitz¬
staates . 274
6.1.3.1.1.1.1.3. 3. Möglichkeit: Starre Kollisionsregel - vorrangige
Anwendung der Schrankennorm des Quellenstaates 275
6.1.3.1.1.1.1.4. 4. Möglichkeit: Eigene Schrankennorm für
deferred
compensation.
276
6.1.3.1.1.1.1.5. 5. Möglichkeit: Anwendungsbereicheines
Methodenartikels eröffnen (ggfs. durch veränderte
Interpretation des Begriffes »Besteuerung nach dem
Abkommen«). 276
6.1.3.1.1.1.2. Problemtyp DT
II
. 277
6.1.3.1.1.1.2.1. Vergleichbare Lösungsmöglichkeiten wie bei dem
Problemtyp DT
I
. 277
6.1.3.1.1.1.2.2. Wechsel von der Anrechnungsmethode zur
Freistellungsmethode. 278
6.1.3.1.1.1.2.3. Anwendbarkeit der Anrechnungsmethode über
mehrere Besteuerungsperioden . 279
6.1.3.1.1.1.3. Problemtyp DT
III
. 279
6.1.3.1.1.1.3.1. 1. Möglichkeit: Offenen Kollisionsregel auf der
Ebene des Abkommens . 279
6.1.3.1.1.1.3.2. 2. Möglichkeit: Starre Kollisionsregel - vorrangige
Anwendung der Schrankennorm des Wohnsitz¬
staates . 280
6.1.3.1.1.1.3.3. 3. Möglichkeit: Starre Kollisionsregel - vorrangige
Anwendung der Schrankennorm des Quellenstaates 280
6.1.3.1.1.1.3.4. 4. Möglichkeit: Wechsel von der Anrechnungs¬
methode zur Freistellungsmethode . 280
6.1.3.1.1.1.3.5. 5. Möglichkeit: Anwendbarkeit der Anrechnungs¬
methode über mehrere Besteuerungsperioden . 280
24 Inhaltsverzeichnis
6.1.3.1.1.1.4. Problemtyp DT
IV
.281
6.1.3.1.1.1.4.1. 1. Möglichkeit: Offene bzw. starre Kollisionsregel
auf der Ebene des Abkommens.281
6.1.3.1.1.1.4.2. 2. Möglichkeit: Starre Kollisionsregel - vorrangige
Anwendung der Schrankennorm des Wohnsitz¬
staates .282
6.1.3.1.1.1.4.3. 3. Möglichkeit: Stare Kollisionsregel - vorrangige
Anwendung der Schrankennorm des Quellenstaates 282
6.1.3.1.1.1.4.4. 4. Möglichkeit: Anwendungsbereich eines
Methodenartikels eröffnen (ggfs. durch veränderte
Interpretation des Begriffes »Besteuerung nach
dem Abkommen«).283
6.1.3.1.1.2. Zusammenfassung der Problemtypen der
Übersicht 1 .283
6.1.3.1.1.3. Bewertung der Lösungsmöglichkeiten (Übersicht 1 ) 284
6.1.3.1.1.3.1. Offene bzw. starre Kollisionsregel.284
6.1.3.1.1.3.2. Wechsel von der Anrechnungsmethode zur
Freistellungsmethode .284
6.1.3.1.1.3.3. Eröffnung des Anwendungsbereiches der
Methodenartikel (ggfs. durch veränderte
Interpretation des Begriffes »Besteuerung nach
dem Abkommen«) und zeitraumübergreifende
Anwendung der Anrechnungsmethode .284
6.1.3.1.1.4. Ergebnis zu den Lösungsmöglichkeiten bei der
Übersicht 1 .285
6.1.3.1.2. Übersicht 2.285
6.1.3.1.2.1. Problemtypen .285
6.1.3.1.2.1.
6.1.3.1.2.
6.1.3.1.2.
6.1.3.1.2.
6.1.3.1.2.
6.1.3.1.2.
. Problemtyp DT
V
.285
. 1. Analyse des Besteuerungsproblems.286
.2. 1. Möglichkeit: Anwendungeines Methodenartikels 286
.2.1. Anwendungsvoraussetzungen.286
.2.2. Anzuwendender Methodenartikel.287
.2.3. Zwischenergebnis.288
g
6.1.3.1.2.1.1.3. 2. Möglichkeit: Antragsbedingte Freistellung bzw.
Anrechnung/Antrag durch Steuerpflichtigen.289
6.1.3.1.2.1.1.4. 3. Möglichkeit: Offene bzw. starre Kollisionsregel
auf der Ebene des Abkommens.289
6.1.3.1.2.1.2. Problemtyp DT
VI
.289
6.1.3.1.2.2. Ergebnis zu den Problemtypen der Übersicht 2 . 290
6.1.3.1.3. Übersicht 3.290
6.1.3.1.3.1. Problemtypen .290
6.1.3.1.3.1.1. Problemtyp DT
VII
.
29Ì
Inhaltsverzeichnis 25
6.1.3.1.3.1.2. Problemtyp DT
VIII
. 292
6.1.3.1.3.1.3. Problemtyp DT
IX
. 292
6.1.3.1.3.2. Ergebnis zu den Problemtypen DT
VII,
DT VIII
und DT
IX
der Übersicht 3 . 292
6.1.3.1.4. Übersicht 4. 293
6.1.3.1.4.1. Problemtyp DT
X
. 293
6.1.3.1.4.2. Problemtyp DT
XI
. 294
6.1.3.1.5. Endergebnis zu den Lösungsmöglichkeiten zur
Vermeidung der Doppelbesteuerung auf
Abkommensebene . 295
6.1.3.2. Denkbare Regelungen auf der Ebene des Abkommens
(Neugestaltung des Musterabkommens). 296
6.1.3.3. Individuelle Vereinbarung zwischen den Staaten. 297
6.1.4. Technische Umsetzung der Lösungsmöglichkeiten zu
den
deferred compensation
auf der Ebene des
Abkommens. 298
6.1.4.1. Lösungsmöglichkeit: Anwendung eines Methodenartikels
(ggfs. durch veränderte Interpretation des Begriffes
»Besteuerung nach dem Abkommen«) . 298
6.1.4.1.1. Ausgangspunkt. 299
6.1.4.1.1.1. Wortlaut der Methodenartikel . 299
6.1.4.1.1.2. Bisherige Auffassung der OECD zu
Qualifikationskonflikten . 300
6.1.4.1.2. Veränderte Auslegung der Vorschrift möglich . 301
6.1.4.1.2.1. 1. Fallkonstellation: Wohnsitzstaat wendet
Schrankennorm mit offener Rechtsfolge an. 301
6.1.4.
6.1.4.
6.1.4.
6.1.4.
6.1.4.
.2.1.1. Neuregelung für Art. 23
A MA .
301
.2.1.2. Neuregelung für Art. 23
В
MA .
302
.2.2. 2. Fallkonstellation: Wohnsitzstaat wendet
Schrankennorm mit abschließender Rechtsfolge an 302
.2.2.1. Neuregelung für Art. 23
A MA .
302
.2.2.1.1. 2. Fallkonstellation - 1. Alternative: Punktueller
Wechsel von der Freistellungsmethode zur
Anrechnungsmethode . 303
6.1.4.1.2.2.1.2. 2. Fallkonstellation - 2. Alternative: Modifikation
der Freistellungsmethode. 304
6.1.4.1.2.2.2. Neuregelung für Art. 23
В
MA .
304
6.1.4.1.3. Kollision mit anderen Regelungen . 304
26
Inhaltsverzeichnis
6.1.4.1.4. Ergebnis zur Lösungsmöglichkeit »Eröffnung des
Anwendungsbereiches eines Methodenartikels (ggfs.
durch veränderte Interpretation des Begriffes
»Besteuerung nach dem Abkommen).305
6.1.4.2. Lösungsmöglichkeit: Besteuerungszeitraumübergreifende
Anwendung der Anrechnungsmethode.305
6.1.5. Möglichkeiten zur Vermeidung einer Nichtbesteuerung . 305
6.1.5.1. Problemtyp NT
I
der Übersicht 1.305
6.1.5.1.1. 1. Möglichkeit: Besteuerung trotz vereinbarter
Freistellungsmethode, wenn der andere Staat nicht
besteuert .306
6.1.5.1.1.1. Gleiche Besteuerungszeitpunkte.306
6.1.5.1.1.2. Unterschiedliche Besteuerungszeitpunkte.306
6.1.5.1.1.3. Zwischenergebnis .307
6.1.5.1.2. 2. Möglichkeit: Wechsel von der Freistellungsmethode
zur Anrechnungsmethode.307
6.1.5.1.3. 3. Möglichkeit: Besteuerung unter Vorbehalt mit ggfs.
nachträglicher Freistellung.307
6.1.5.1.4. Zwischenergebnis zu dem Problemtyp NT
I
der
Übersicht
I
.308
6.1.5.2. Problemtyp NT
II
der Übersicht 2.308
6.1.5.2.1. 1. Möglichkeit: Vermeidung der Nichtbesteuerung
durch Auslegung .309
6.1.5.2.2. 2. Möglichkeit: Eröffnung des Anwendungsbereiches
der Methodenartikel und Zuweisung eines Besteuerungs¬
rechtes nach dem Doppelbesteuerungsabkommen .309
6.1.5.2.2.1. Freistellungsmethode .310
6.1.5.2.2.2. Anrechnungsmethode .310
6.1.5.2.3. Zwischenergebnis .310
6.1.5.3. Übersicht 3.310
6.1.5.4. Übersicht 4.311
6.1.5.4.1. Problemtyp NT
III
.311
6.1.5.4.2. Problemtyp NT
IV
.311
6.1.6. Zwischenergebnis zu den unterschiedlichen Einkünfte¬
qualifikationen und unterschiedlichen Besteuerungs¬
zeitpunkten . 312
Inhaltsverzeichnis 27
6.1.6.1. Freistellungsmethode
і.
S.d. Art. 23
A MA.
312
6.1.6.2. Anrechnungsmethode
і.
S.d. Art. 23
В
MA.
313
6.1.7. Einführung eines Anrechnungsguthabens. 313
6.2. Zuordnung der Vorteile zu bestimmten Arbeitsleistungen
(vorherige oder nachträgliche Arbeit) . 314
6.2.1. Lösung der OECD zu den stock
options
(als Beispiel
für den Typ 2 B). 314
6.2.1.1. Hintergrund der neuen Regelung. 314
6.2.1.2. Einzelfallentscheidung. 315
6.2.1.2.1. Erstes Prinzip. 315
6.2.1.2.2. Zweites Prinzip. 316
6.2.1.2.3. Weitere Grundsätze . 316
6.2.2. Verallgemeinerung für den Typ 2
В
und Lösungs¬
möglichkeiten für den Typ
IB
. 316
6.3. Arbeitnehmerleistungen, die in mehr als einem Staat erbracht
werden . 317
6.3.1. Lösung der OECD zu den stock
options
(als Beispiel
für den Typ 2 B). 317
6.3.2. Verallgemeinerung für den Typ 2B . 318
6.4. Aufteilung des Besteuerungsrechtes - Unterschiedliche
Bestimmung des Zeitraumes . 318
6.4.1. Verallgemeinerung für den Typ 2
В
. 318
6.4.2. Lösungsmöglichkeiten für den Typ
IB
. 318
6.5. Aufteilung des Besteuerungsrechtes aufgrund unterschiedlicher
Begriffsbestimmungen bzw.
different definitions .
319
6.6. Mehrfachansässigkeit . 319
6.6.1. Lösung der OECD zu den stock
options
(als Beispiel
für den Typ 2 B). 319
6.6.2. Verallgemeinerung für den Typ 2
В
und Lösungs¬
möglichkeit für den Typ 1
В
. 320
6.7. Administrative Probleme. 320
28 Inhaltsverzeichnis
6.7.1. Lösung der OECD zu den stock
options
(als Beispiel
für den Typ 2 B).320
6.8. Veräußerung bzw. Austausch von Optionen bei
Umwandlungen
etc
.320
6.8.1. Lösung der OECD zu den stock
options
(als Beispiel
für den Typ 2 B).321
6.9. Änderung der Vertragsbedingungen .321
6.10. Bewertungsprobleme.321
7. Zusammenfassung.323
Literaturverzeichnis .329 |
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