Rechtsformneutralität der Unternehmensbesteuerung in Deutschland und Brasilien:
Gespeichert in:
| 1. Verfasser: | |
|---|---|
| Format: | Abschlussarbeit Buch |
| Sprache: | German |
| Veröffentlicht: |
2006
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| Online-Zugang: | Inhaltsverzeichnis |
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Inhaltsübersicht
Inhaltsübersicht V
Inhaltsverzeichnis X
Abkürzungsverzeichnis XXVI
Einleitung 1
1. Kapitel: Grundlagen der Unternehmensbesteuerung 8
A. Begriffliche Grundlagen 8
I. Zum Unternehmensbegriff 8
II. Unternehmensteuer, Einkommensteuer und Einkommensteuersystem ..10
III. Rechtsformneutralität 10
B. Geschichte der Unternehmensbesteuerung 11
I. Deutschland 11
II. Brasilien 13
1. Frühe Entwicklungen 15
2. Die Entwicklung bis zum Gesetzesdekret 5.844 von 1943 16
3. Die Entwicklung der letzten Jahrzehnte 17
III. Ergebnis 17
C. Rechtsquellen der Unternehmensbesteuerung 18
I. Deutschland 18
1. Nationale Rechtsquellen 19
2. Europarechtliche Rechtsquellen 20
II. Brasilien 21
1. Die Bundesverfassung von 1988 - Constituigäo Federal de 1988 (CF
1988) 21
2. Nationales Abgabengesetz (Cödigo Tributäho National) und
Ergänzungsgesetze (Leis Complementares) 23
3. Einfache Gesetze, die Leis Ordinärias und .Legislativdekrete 25
4. Gesetzesdekrete - Decretos-Leis und Medidas Provisörias 25
-VI-
5. Durchführungsverordnungen der Einkommensteuer (Regulamentos do
Imposto de Renda) und andere Exekutiwerordnungen 27
6. Ministerielle Anweisungen - Instrugöes Normativas 28
IM. Zusammenfassung 28
D. Die verfassungsrechtlichen Vorgaben der
Unternehmensbesteuerung 29
I. Die deutsche Steuerverfassungslehre 29
1. Kein spezielles Steuerverfassungsrecht 29
2. Rechtsstaatlichkeit als Ausgangspunkt 30
3. Allgemeines Rechtfertigungserfordernis des Steuerrechts 30
4. Die Anforderungen formaler Rechtsstaatlichkeit an das Steuerrecht... 31
5. Die Anforderungen materialer Rechtsstaatlichkeit an das Steuerrecht 32
II. Brasilien 44
1. Verfassungsvorgaben 44
2. Rahmenrechtliche Vorgaben des Cödigo Tributärio Nacional 52
IM. Verhältnis der Rechtsformneutralität zu den Besteuerungsvorgaben des
Verfassungsrechts 52
1. Deutschland 53
2. Brasilien 56
IV. Zusammenfassung der Ergebnisse 56
2. Kapitel: Die subjektive Reichweite der
Unternehmensteuern in Deutschland und Brasilien .58
A. Das dualistische System Deutschlands 58
I. Die persönliche Reichweite der Körperschaftsteuer 58
1. Die juristischen Personen des privaten Rechts 59
2. Die nichtrechtsfähigen Vereinigungen, Anstalten, Stiftungen und
sonstigen Zweckvermögen des privaten Rechts 61
II. Die Personenunternehmen 63
1. Mitunternehmerschaften 63
2. Einzelunternehmen 65
B. Das monistische System Brasiliens 65
I. Die Reichweite des IRPJ 66
1. Die Juristischen Personen 66
-VII-
2. Die steuerliche Gleichstellung nicht zivilrechtsfähiger Personenverbände
73
3. Die Gleichstellung der Einzelunternehmen (Empresas Individuais) 76
II. Nicht dem IRPJ unterfallende unternehmerische Aktivitäten: Der einzelne
Freiberufler 79
C. Kritik der subjektiven Reichweite der
Unternehmenssteuern in Deutschland und Brasilien
80
I. Rechtfertigungsansätze des Dualismus der deutschen
Unternehmensbesteuerung 80
1. Rechtfertigungsmaßstab der Körperschaftsteuer 81
2. Ist die Reichweite der Körperschaftsteuer Gestaltungsvorgabe oder
Ausdruck gesetzgeberischer Gestaltungsfreiheit? 81
3. Die Suche nach dem Belastungsgrund der Körperschaftsteuer - die Lei¬
stungsfähigkeit der juristischen Person 84
4. Rechtfertigung der Körperschaftsteuer über weitere Belastungsgründe
100
5. Gesamtergebnis 105
II. Rechtfertigungsgrundlagen der brasilianischen Unternehmensbesteuerung
107
1. Einleitung 107
2. Besteuerungsvorgaben des brasilianischen Steuerverfassungs- und
Rahmenrechts für die Reichweite des IRPJ 108
3. Entwicklung der Rechtfertigungslehren in Brasilien 110
4. Annex: Zur Ausgrenzung des einzelnen Freiberuflers aus dem IRPJ 125
3. Kapitel: Die Unternehmensebene 127
A. Deutschland 127
I. Einkommen- und Körperschaftsteuer 127
1. Einleitung 127
2. Personenunternehmen 128
3. Kapitalgesellschaften und andere körperschaftsteuerpflichtige
Unternehmen 136
II. Nebensteuem 139
1. Gewerbesteuer 139
- VIII -
2. Solidaritätszuschlag 144
3. Kirchensteuer 145
III. Zusammenfassung 146
B. Brasilien 149
I. Unternehmensteuern 149
1. Imposto de Renda das Pessoas Juridicas 149
2. Contribuicäo sobre o Lucro Liquido (CSLL) 162
3. SIMPLES 164
II. Gewinnbesteuerung des einzelnen Freiberuflers 167
1. Grundlagen des Imposto de Renda das Pessoas Fisicas 167
2. Sachliche Steuerpflicht freiberuflicher Einkünfte 170
3. Der weitere Tatbestand des Imposto de Renda das Pessoas Fisicas 171
4. Steuertarif des IRPF 171
IM. Zusammenfassung 172
C. Kritik der Steuersysteme auf Unternehmensebene .174
I. Zur Spreizung der Steuersätze 174
1. Deutschland 174
2. Brasilien 189
3. Ausblick: Weitere Absenkung der Thesaurierungsbelastung 191
II. Aspekte der Bemessungsgrundlage 200
1. Leistungsbeziehungen zwischen Unternehmen und
Inhaber/Anteilseigner 200
2. Einkunfts- und Gewinnermittlungsarten bei nicht-gewerblichen und
Kleinunternehmen 204
3. Überperiodische Verlustverrechnungsbeschränkungen 211
III. Abschließende Würdigung 212
4. Kapitel: Die Anteilseignerebene 214
A. Einleitung 214
B. Geschichte der Dividendenbesteuerungssysteme in
Deutschland und Brasilien 215
I. Die Frühzeit der Dividendenbesteuerung 215
II. Integrative Tendenzen 216
1. Deutschland 216
2. Brasilien 218
-IX-
III. Die heutigen Dividendenbesteuerungssysteme 221
1. Das deutsche System nach der Steuerreform des Jahres 2000 221
2. Das heutige Freistellungssystem Brasiliens 225
C. Systemvergleich des deutschen
Halbeinkünfteverfahren und des brasilianischen
Freistellungssystems 229
I. Zur intendierten Einmalbelastung 229
1. Berücksichtigungsfähigkeit der Untemehmensteuer 230
2. Berücksichtigungspflicht der Unternehmensteuer 232
II. Zur Rechtsformneutralität auf Anteilseignerebene 237
1. Geltung der bisherigen Erkenntnisse für die Anteilseignerebene 238
2. Gebot zur Differenzierung zwischen Anteilseignern von Personen- und
Publikumsunternehmen? 238
III. Einzelfragen 239
1. Die Grenzbelastung der Dividende/Gewinnauszahlung im Vergleich mit
anderen Einkünften 240
2. Die regressive Wirkung von Halbeinkünfteverfahren und
Freistellungssystem bei abnehmendem persönlichem Steuersatz.... 250
3. Ausschüttungen an Unternehmen (Entlastung im Konzern) 261
4. Aufwendungen und Verluste 263
Gesamtausblick 268
Zusammenfassung der Ergebnisse 272
Literaturverzeichnis i
Lebenslauf xxiv
-X-
Inhaltsverzeichnis
Einleitung 1
1. Kapitel: Grundlagen der Unternehmensbesteuerung 8
A. Begriffliche Grundlagen 8
I. Zum Unternehmensbegriff 8
II. Unternehmensteuer, Einkommensteuer und Einkommensteuersystem ..10
III. Rechtsformneutralität 10
B. Geschichte der Unternehmensbesteuerung 11
I. Deutschland 11
II. Brasilien 13
1. Frühe Entwicklungen 15
2. Die Entwicklung bis zum Gesetzesdekret 5.844 von 1943 16
3. Die Entwicklung der letzten Jahrzehnte 17
III. Ergebnis 17
C. Rechtsquellen der Unternehmensbesteuerung 18
I. Deutschland 18
1. Nationale Rechtsquellen 19
a. Grundgesetz 19
b. Parlamentsgesetze des Bundes 19
c. Rechtsverordnungen 19
d. Erlasse, Richtlinien 20
2. Europarechtliche Rechtsquellen 20
a. DerEGV 20
b. Verordnungen und Richtlinien 21
II. Brasilien 21
1. Die Bundesverfassung von 1988 - Constituigäo Federal de 1988 (CF
1988) 21
a. Normierung und Kompetenzordnung des Imposto de Renda 22
b. Normierung und Kompetenzordnung der brasilianischen
Unternehmenssozialabgaben (Contribuigöes Sodais) 22
c. Zwischenergebnis 23
-XI-
2. Nationales Abgabengesetz (Cödigo Tributärio National) und
Ergänzungsgesetze (Leis Complementares) 23
a. Änderbarkeit des Cödigo Tributärio Nacional 24
b. Leis Complementares 24
3. Einfache Gesetze, die Leis Ordinärias und „Legislativdekrete 25
4. Gesetzesdekrete - Decretos-Leis und Medidas Provisörias 25
a. Rechtslage bis 1988 25
b. Rechtslage seit 1988 26
c. Rechtslage seit 2001 26
5. Durchführungsverordnungen der Einkommensteuer (Regulamentos do
Imposto de Renda) und andere Exekutiwerordnungen 27
6. Ministerielle Anweisungen - Instrugöes Normativas 28
III. Zusammenfassung 28
D. Die verfassungsrechtlichen Vorgaben der
Unternehmensbesteuerung 29
I. Die deutsche Steuerverfassungslehre 29
1. Kein spezielles Steuerverfassungsrecht 29
2. Rechtsstaatlichkeit als Ausgangspunkt 30
3. Allgemeines Rechtfertigungserfordernis des Steuerrechts 30
4. Die Anforderungen formaler Rechtsstaatlichkeit an das Steuerrecht... 31
5. Die Anforderungen materialer Rechtsstaatlichkeit an das Steuerrecht 32
a. Steuergerechtigkeit durch Besteuerungsgleichheit als zentrale
Anforderung materialer Rechtsstaatlichkeit im Steuerrecht 32
b. Gleichmäßige Besteuerung nach der Leistungsfähigkeit als
Fundamentalmaßstab der Besteuerungsgleichheit 32
aa. Die wichtigsten Subprinzipien des Leistungsfähigkeitsprinzips... 34
(i) Der personale Bezug des Leistungsfähigkeitsprinzips 34
(ii) Der sachliche Bezug des Leistungsfähigkeitsprinzips 35
(iii) Der zeitliche Bezug des Leistungsfähigkeitsprinzips 36
bb. Einordnung des Leistungsfähigkeitsprinzips unter die Normstruktur
des allgemeinen Gleichheitssatzes des Art. 3 Abs. 1 Satz 1 GG 37
(i) Der Prüfungsmaßstab des Bundesverfassungsgerichts von Art. 3
Abs. 1 GG 38
(ii) Strengerer Prüfungsmaßstab 39
c. Freiheitsbezogene Aspekte materialer Rechtsstaattichkeit im
Steuerrecht 40
aa. Der Schutz vor konfiskatorischer Besteuerung 40
-XII-
bb. Das Gebot eigentumsschonender Besteuerung 40
cc. Beeinträchtigung der ökonomischen Handlungsfreiheit durch
Steuern 42
dd. Beeinträchtigung der Vereinigungsfreiheit des Art. 9 Abs. 1 GG 42
ee. Freiheitsrechte des EG-Vertrags 42
d. Sozialstaatliche Vorgaben der Untemehmensbesteuerung 43
II. Brasilien 44
1. Verfassungsvorgaben 44
a. Formal-Prozedurale Vorgaben der Steuergesetzgebung im
Untemehmensteuerrecht 45
aa. Das Prinzip der strengen Legalität (Estrita Legalidade), Art. 150
Abs. 1 CF 1988 45
bb. Das Rückwirkungsverbot (Irretroatividade e Anterioridade),
Art. 150 Abs. 3CF1988 45
b. Materielle Inhalts- und Gestaltungsvorgaben an den
Steuergesetzgeber im Untemehmensteuerrecht 45
aa. Das Leistungsfähigkeitsprinzip (Princlpio da Capacidade
Contributiva), Art 145 § 1 CF 88 45
(i) Inhaltliche Aussage 46
(ii) Der Bezug des Leistungsfähigkeitsprinzips zum Gleichheitssatz
der brasilianischen Verfassung 47
(iii) Leistungsfähigkeit und objektives Nettoprinzip 47
(iv) Leistungsfähigkeit und subjektives Nettoprinzip 48
bb. Die drei besonderen Einkommensteuerprinzipien der Generalität,
Universalität und Progression sowie das allgemeine
Isonomieprinzip 48
cc. Konfiskationsverbot (Principio de Näo-Confisco), Art. 150 Abs. 4
CF 1988 50
dd. Die Eigentumsgarantie (Principio da Propriedade), Art. 5 Abs. 22
CF1988 51
ee. Steuerlicher Schutz des Existenzminimums (Minimo £x/stenc/a/)51
2. Rahmenrechtliche Vorgaben des Cödigo Tributärio Nacional 52
III. Verhältnis der Rechtsformneutralität zu den Besteuerungsvorgaben des
Verfassungsrechts 52
1. Deutschland 53
a. Rechtsformneutralität und Gleichheitssatz - Die „Schwarzwaldklinik -
Entscheidung des Bundesverfassungsgerichts 53
-XIII-
b. Rechtsformneutralität und Freiheitsrechte 54
c. Rechtsformneutralität und Sozialstaatsprinzip 55
2. Brasilien 56
IV. Zusammenfassung der Ergebnisse 56
2. Kapitel: Die subjektive Reichweite der
Unternehmensteuern in Deutschland und Brasilien .58
A. Das dualistische System Deutschlands 58
I. Die persönliche Reichweite der Körperschaftsteuer 58
1. Die juristischen Personen des privaten Rechts 59
a. Die Kapitalgesellschaften des § 1 Abs. 1 Nr. 1 KStG 59
b. Die sonstigen privatrechtlichen juristischen Personen deutschen
Rechts, §1 Abs. 1 Nrn. 2 bis 4 KStG 59
c. Sonderkonstellationen 59
aa. Die werdende juristische Person 59
bb. Die abhängige juristische Person 60
d. Zwischenergebnis 60
2. Die nichtrechtsfähigen Vereinigungen, Anstalten, Stiftungen und
sonstigen Zweckvermögen des privaten Rechts 61
a. Die Nichterfassung der Personengesellschaften 61
b. Die Erfassung des nichtrechtsfähigen Vereins 62
c. Nichtrechtsfähige Zweckvermögen 62
d. Zusammenfassung 63
II. Die Personenunternehmen 63
1. Mituntemehmerschaften 63
a. Erscheinungsformen 64
b. Einkommensteuerliche Rechtsfolgen 64
2. Einzeluntemehmen 65
B. Das monistische System Brasiliens 65
I. Die Reichweite des IRPJ 66
1. Die Juristischen Personen 66
a. Vereine und Stiftungen 67
b. Gesellschaften 67
aa. Allgemeines 67
bb. Klassifikation der Gesellschaftstypen 67
-XIV-
(i) Die einfache Gesellschaft {Sociedade Simples) 68
(ii) Die offene Gesellschaft (Sociedade em Nome Coletivo) 68
(iii) Die Kommanditgesellschaft (Sociedade em Comandita) 68
(iv) Die Industriegesellschaft (Sociedade de Capital e Indüstria),... 69
(v) Die Gesellschaft mit beschränkter Haftung (Sociedade Limitada)
69
(vi) Die Aktiengesellschaft (Sociedade porAcöes) und die
Kommanditgesellschaft auf Aktien (Sociedade em Comandita por
Agöes) 70
(vii) Die Genossenschaft (Sociedade Cooperativa) 71
cc. Die abhängige juristische Person 71
dd. Nichtrechtsfähige Formen 72
ee. Zusammenfassung zur juristischen Person des brasilianischen
Rechts 73
2. Die steuerliche Gleichstellung nicht zivilrechtsfähiger Personenverbände
73
a. Die steuerliche Gleichstellung nichteingetragener Gesellschaften
(Sodedades Irregulareslde Fato) 73
b. Die steuerliche Gleichstellung der Innengesellschaften (Sociedades
em conta de Participagäo) mit den juristischen Personen 74
c. Keine steuerliche Gleichstellung des Konsortiums 75
d. Zusammenfassung 75
3. Die Gleichstellung der Einzeluntemehmen (Empresas Individuais) 76
a. Einzelfirmen (Firmas Individuais) und organisierter Verkauf von Waren
oder Dienstleistungen 76
aa. Ausschluss der „intellektuellen und sonstigen selbständigen
Tätigkeiten der einzelnen natürlichen Person (Trabalho autonome-)
77
bb. Ausschluss der Vermögensverwaltung der einzelnen natürlichen
Person 78
b. Grundstücksgeschäfte 78
II. Nicht dem IRPJ unterfallende unternehmerische Aktivitäten: Der einzelne
Freiberufler 79
C. Kritik der subjektiven Reichweite der
Unternehmenssteuern in Deutschland und Brasilien
80
-XV-
I. Rechtfertigungsansätze des Dualismus der deutschen
Unternehmensbesteuerung 80
1. Rechtfertigungsmaßstab der Körperschaftsteuer 81
2. Ist die Reichweite der Körperschaftsteuer Gestaltungsvorgabe oder
Ausdruck gesetzgeberischer Gestaltungsfreiheit? 81
a. Die Normierung der Körperschaftsteuer in Art. 106 Abs. 3 GG 81
b. Körperschaftsteuerpflicht als freie gesetzgeberische
Belastungsentscheidung? 82
c. Wegfall der Bindung wegen bestehender Wahl- und
Umwandlungsmöglichkeiten? 83
d. Zwischenergebnis 84
3. Die Suche nach dem Belastungsgrund der Körperschaftsteuer - die Lei¬
stungsfähigkeit der juristischen Person 84
a. Die wirtschaftliche Betrachtungsweise - Lehre vom wirtschaftlichen
Eigentum 85
aa. Grundaussagen 85
(i) Leistungsfähigkeit kann begrifflich nur dem Menschen zukommen
85
(ii) Zuordnung aller Leistungsfähigkeit zu den Anteilseignern 86
bb. Kritik des herrschenden steuerrechtlichen Schrifttums 86
(i) Zum Begriff der Leistungsfähigkeit bei der juristischen Person... 86
(ii) Zur Zurechnungsordnung der Lehre vom wirtschaftlichen
Eigentum 88
cc. Eigene Ansicht 89
(i) Zum Begriff der Leistungsfähigkeit bei der juristischen Person... 89
(ii) Zur Zurechnungsordnung nach wirtschaftlicher Betrachtungsweise
90
(1) Die persönliche Leistungsfähigkeit des beherrschenden
Gesellschafters 90
(2) Bedingungen individueller Ausschüttungsmacht 91
(iii) Konsequenzen 93
b. Die rechtliche Betrachtungsweise 93
aa. Grundaussagen 93
(i) Herleitung der Leistungsfähigkeit der juristischen Person aus ihrer
Zivilrechtsfähigkeit 93
(ii) Herleitung der Leistungsfähigkeit der juristischen Person aus ihrer
Grundrechtsfähigkeit 94
-XVI-
bb. Rechtliche Betrachtungsweise und subjektive Reichweite der
geltenden Körperschaftsteuer 95
(i) Kein Unterschied zwischen juristischer Person und
Personengesellschaft hinsichtlich ihrer Zivilrechtsfähigkeit 95
(ii) Kein Unterschied zwischen juristischer Person und
Personengesellschaft hinsichtlich ihrer Grundrechtsfähigkeit 96
cc. Eigene Ansicht 96
(i) Zur Herleitung verdrängender Leistungsfähigkeit aus der
Zivilrechtsfähigkeit 96
ii) Zur Herleitung verdrängender Leistungsfähigkeit aus der
Grundrechtsfähigkeit 97
dd. Ergebnis 97
c. Begründung über objektive Leistungsfähigkeit 97
aa. Grundaussage 97
bb. Keine Rechtfertigung der geltenden Körperschaftsteuer 98
d. Begründung der Leistungsfähigkeit der juristischen Person über ihre
zivilrechtlichen Sondermerkmale? 99
e. Ergebnis zur Leistungsfähigkeit der juristischen Person 100
4. Rechtfertigung der Körperschaftsteuer über weitere Belastungsgründe
100
a. Rechtfertigung der Körperschaftsteuer aus Gründen der
Wettbewerbsneutralität? 100
b. Rechtfertigung der Körperschaftsteuer aus äquivalenztheoretischen
Erwägungen? 102
c. Rechtfertigung der Körperschaftsteuer als Teil einer umfassenden
Niedrigbesteuerung von Investiveinkommen? 103
5. Gesamtergebnis 105
II. Rechtfertigungsgrundlagen der brasilianischen Untemehmensbesteuerung
107
1. Einleitung 107
2. Besteuerungsvorgaben des brasilianischen Steuerverfassungs- und
Rahmenrechts für die Reichweite des IRPJ 108
a. Verfassung 108
b. Cödigo Tributärio Nacional 108
3. Entwicklung der Rechtfertigungslehren in Brasilien 110
a. Der ursprüngliche Rechtfertigungsansatz des brasilianischen
Schriftums: Die Lehre vom wirtschaftlichen Eigentum 110
-XVII -
aa. Die Lehre vom wirtschaftlichen Eigentum und das
Einkommensteuersystem des Gesetzesdekrets 5.844 von 1943
112
bb. Die Entwicklung des Einkommensteuersystems in den 50er und
60er Jahren 114
cc. Insbesondere: Die Entwicklung der Empresa Individual 115
b. Die Gegenposition von H. Tilbery: Theorie von der „realen
Steuerpersönlichkeit 117
c. Die Entscheidung des brasilianischen Verfassungsgerichts vom
30.6.1995 117
aa. Gegenstand der Entscheidung: Verneinung pauschaler
Zurechenbarkeit der Gesellschaftsgewinne zu den Anteilseignern
117
bb. Die Zurechnungsordnung im brasilianischen
Unternehmensteuerrecht 118
(i) Aktiengesellschaften 118
(ii) Die weiteren Gesellschaftsformen 119
(iii) Einzelunternehmen 120
cc. Würdigung der Entscheidungsgrundsätze 120
d. Neue Entwicklungen (Ergänzungsgesetz 104 von 2001) 121
e. Zusammenfassung, zugleich zur Übertragbarkeit der subjektiven
Reichweite des IRPJ auf das deutsche Recht 122
4. Annex: Zur Ausgrenzung des einzelnen Freiberuflers aus dem IRPJ 125
a. Einzelfreiberufler und Einzelunternehmen 125
b. Einzelfreiberufler und Freiberuflersozietät 125
c. Ergebnis 126
3. Kapitel: Die Unternehmensebene 127
A. Deutschland 127
I. Einkommen- und Körperschaftsteuer 127
1. Einleitung 127
2. Personenunternehmen 128
a. Gewinnermittlung im Einzeluntemehmen 128
aa. Gewinn als Wertveränderung des Betriebsvermögens 128
(1) Die Gewinnermittlung im buchführungspflichtigen
(gewerblichen) Einzeluntemehmen 128
- XVIII -
(2) Der Bilanzvergleich der klein- und nichtgewerblichen
Unternehmen 129
(3) Die fakultative Einnahme-Überschuss-Rechnung der nicht
buchführungspflichtigen Unternehmen 129
bb. Gewinnermittlungszeitraum 130
cc. Verlustausgleich und Verlustabzug 130
b. Gewinnermittlung der Personengesellschaften 131
aa. Grundsätze 131
bb. Rechtsformabhängige Qualifikationsunterschiede in Einkunftsart
und Gewinnermittlung 132
cc. Ergebnis 134
c. Einkommensteuertarif 134
3. Kapitalgesellschaften und andere körperschaftsteuerpflichtige
Unternehmen 136
a. Wesentliche Unterschiede in der Gewinnermittlung des KStG 136
aa. Einkünftequalifikation bei Kapitalgesellschaften 136
bb. Das (steuerliche) Trennungsprinzip 137
cc. Vertustverrechnung und Verlustabzug 138
b. Körperschaftsteuersatz 138
II. Nebensteuern 139
1. Gewerbesteuer 139
a. Geschichte, verfassungsmäßige Grundlagen und Tatbestand der
Gewerbesteuer 139
b. Rechtsformneutralität der subjektiven Steuerpflicht 141
c. Rechtsformabhängigkeiten im weiteren Tatbestand 142
aa. Anknüpfung an die Gewinnermittlung des Einkommen- und
Körperschaftsteuerrechts 142
bb. Rechtsformabhängigkeiten bei der Ermittlung des
Gewerbesteuermessbetrags 142
d. Die Anrechnung der Gewerbesteuer nach § 35 EStG 143
aa. Anrechnungswirkungen 143
bb. Keine Anrechnung im Körperschaftsteuersektor 144
2. Solidaritätszuschlag 144
a. Subjektive und sachliche Steuerpflicht 144
b. Ergebnis 145
3. Kirchensteuer 145
a. Subjektive und sachliche Steuerpflicht 145
-XIX-
b. Ergebnis 146
III. Zusammenfassung 146
B. Brasilien 149
I. Unternehmensteuern 149
1. Imposto de Renda das Pessoas Juridicas 149
a. Grundsätze der Gewinnermittlung 149
aa. Lucro Real- der „tatsächliche Gewinn 150
(i) Ermittlungspflichtige 150
(ii) Grundtatbestand 150
(1) Der Lucro Llquido als Ausgangsgröße 151
(2) Steuerliche Gewinnkorrekturen 152
(3) Zusammenfassung 152
(iii) Einzelfragen 153
(1) Die Bücher des Lucro Real 153
(2) Abzugsfähigkeit von Aufwendungen 153
(3) Leistungsbeziehungen zwischen Unternehmen und
Anteilseignern - das Trennungsprinzip 154
(a) Grundsätze 154
(b) Leistungsbeziehungen im Einzelunternehmen - der
Unternehmerlohn 155
(c) Die steuerliche Anerkennung von Eigenkapitalzinsen 156
(4) Gewinnermittlungszeitraum des Lucro Real 157
(5) Verlustausgleich und Verlustabzug 157
bb. Lucro Presumido - Der „vermutete Gewinn 158
(i) Subjektive Voraussetzungen und Grundtatbestand 158
(1) Einnahmen aus gewöhnlicher Geschäftstätigkeit 159
(2) Einnahmen aus außerordentlicher Geschäftstätigkeit 159
(3) Zusammenfassung 160
(ii) Gewinnermittlungszeitraum 160
(iii) Verlustausgleich und -abzug 160
(iv) Buchführungspflichten 160
cc. Lucro Arbitrado 160
b. Steuertarif 161
aa. Basissteuersatz 161
bb. Zuschlag 162
2. Contribuicäo sobre o Lucro Liquido (CSLL) 162
a. Grundlagen 162
-XX-
b. Subjektive Abgabenpflicht 163
c. Bemessungsgrundlage 163
aa. Gewinnermittlung des Unternehmens als Lucro Real 163
bb. Gewinnermittlung des Unternehmens durch Lucro Presumido. 164
cc. Abgabensatz 164
3. SIMPLES 164
a. Die Abgeltungswirkung des Programms SIMPLES 164
b. Persönliche Voraussetzungen 165
c. Sachliche Steuerpflicht und Steuersatz 166
d. Ausschluss außerordentlicher Erträge 167
II. Gewinnbesteuerung des einzelnen Freiberuflers 167
1. Grundlagen des Imposto de Renda das Pessoas Fisicas 167
a. Entwicklung 167
b. Einkommensbegriff des Imposto de Renda das Pessoas Fisicas... 168
aa. Die quellentheoretische Fundierung vor der
Einkommensteuerreform des Jahres 1988 168
bb. Die Verbreiterung des Einkommensteuertatbestands in der
Einkommensteuerreform des Jahres 1988 168
c. Erklärungspflichten der natürlichen Person 169
2. Sachliche Steuerpflicht freiberuflicher Einkünfte 170
a. Einnahmen 170
b. Aufwendungen 170
3. Der weitere Tatbestand des Imposto de Renda das Pessoas Fisicas 171
4. Steuertarif des IRPF 171
a. Allgemeine Einkommensteuer 171
b. Abzugsteuer auf Kapitalgewinne und Börsenfinanzgeschäfte 172
III. Zusammenfassung 172
a. Weitestgehende Rechtsformneutralität auf Unternehmensebene... 172
b. Die Unterschiede der Teilsysteme der brasilianischen
Unternehmensbesteuerung 173
c. Die Unterschiede zum einzelnen Freiberufler 174
C. Kritik der Steuersysteme auf Unternehmensebene .174
I. Zur Spreizung der Steuersätze 174
1. Deutschland 174
a. These der Unvergleichbarkeit von Einkommensteuer und
Körperschaftsteuer 175
aa. Aussage 175
-XXI-
bb. Kritik 175
b. Präzisierung der Vergleichsgruppen 177
c. Einbeziehung weiterer Steuern in den Steuersatzvergleich 178
aa. Solidaritätszuschlag 178
bb. Kirchensteuer 178
cc. Gewerbesteuer 180
(i) Abstrakte Berücksichtigungsfähigkeit 180
(ii) Zur Gleichheitsqualität der Gewerbesteuer 181
(1) Kritik 181
(2) Rechtsprechung 182
(3) Die „realistische Haltung des Schrifttums 182
(iii) Zur Kohärenz 183
(1) Die verneinende Ansicht 183
(2) Die bejahende Ansicht 184
(3) Eigene Ansicht und Ergebnis 185
dd. Ergebnis zur Berücksichtigung der Nebensteuern 185
d. Bewertung der Spreizung 186
aa. Erste Ansicht: Keine Rechtfertigungsmöglichkeit 186
bb. Akzeptanz der beschränkten Spreizung 187
cc. Eigene Ansicht 188
e. Ergebnis 188
2. Brasilien 189
a. Rechtsformneutrales Belastungsniveau 189
b. Rechtfertigung des progressiven Steuertarifs des IRPJ 190
3. Ausblick: Weitere Absenkung der Thesaurierungsbelastung 191
a. Die Regierungserklärung vom 17.3.2005 192
aa. Die einzelnen geplanten Maßnahmen 192
bb. Verschärfung der Steuersatzspreizung bei Umsetzung der
Regierungserklärung 193
cc. Keine berücksichtigungsfähige Kompensation des
Spreizungseffekts durch die weiteren Maßnahmen der
Regierungserklärung 194
dd. Keine Rechtfertigungsmöglichkeit der Steuersatzspreizung 196
ee. Ergebnis 197
b. Alternative: Rechtformneutrale Absenkung der
Unternehmensteuerbelastung 197
- XXII -
aa. Problem der Gleichbehandlung von Unternehmens- und
Arbeitnehmereinkünften 197
bb. Ergebnis 200
II. Aspekte der Bemessungsgrundlage 200
1. Leistungsbeziehungen zwischen Unternehmen und
Inhaber/Anteilseigner 200
a. Deutschland 200
b. Brasilien 202
2. Einkunfts- und Gewinnermittlungsarten bei nicht-gewerblichen und
Kleinunternehmen 204
a. Deutschland 204
b. Brasilien 205
aa. Lucro Presumido und objektives Nettoprinzip 206
bb. Zur Abgeltungsteuer SIMPLES 208
cc. Ausblick: Optionale Vereinfachung der Gewinnermittlung für
Kleinunternehmen in einer einheitlichen Unternehmensteuer... 210
3. Überperiodische Verlustverrechnungsbeschränkungen 211
IM. Abschließende Würdigung 212
4. Kapitel: Die Anteilseignerebene 214
A. Einleitung 214
B. Geschichte der Dividendenbesteuerungssysteme in
Deutschland und Brasilien 215
I. Die Frühzeit der Dividendenbesteuerung 215
II. Integrative Tendenzen 216
1. Deutschland 216
a. Die Absenkung der Ausschüttungsbelastung von 1953 bis 1976... 216
b. Das Vollanrechnungsverfahren von 1977 bis 2000 216
2. Brasilien 218
a. Ausgangspunkt 218
b. Entlastungstendenzen ab den 70er Jahren 219
c. Die Abkehr vom klassischen System: Die Einkommensteuernoveile
des Jahres 1988 220
III. Die heutigen Dividendenbesteuerungssysteme 221
1. Das deutsche System nach der Steuerreform des Jahres 2000 221
-XXIII-
a. Einkommen- und Körperschaftsteuer 221
aa. Halbeinkünfteverfahren und Schachtelprivileg 221
bb. Aufwendungen 222
(i) Halbabzugsverfahren des § 3 c Abs. 2 EStG bei der natürlichen
Person 222
(ii) Außerkraftsetzung des § 3c Abs. 1 EStG durch § 8 b Abs. 5 n.F.
KStG bei Mutterkapitalgesellschaften 223
b. Die Gewerbesteuer bei der Dividendenausschüttung 223
c. Solidaritätszuschlag und Kirchensteuer bei der
Dividendenausschüttung 224
d. Ergebnis 225
2. Das heutige Freistellungssystem Brasiliens 225
a. Einkommensteuer und IRPJ 225
aa. Freistellung der GewinnausschüttungAauszahlung 225
(i) Umfang der Steuerbefreiung 226
(ii) Lucro Presumido 227
bb. Aufwendungen 227
(i) Natürliche Person 227
(ii) Unternehmen 227
b. SIMPLES 228
c. CSLL 228
C. Systemvergleich des deutschen
Halbeinkünfteverfahren und des brasilianischen
Freistellungssystems 229
I. Zur intendierten Einmalbelastung 229
1. Berücksichtigungsfähigkeit der Untemehmensteuer 230
a. Verneinung der Doppelbelastung wegen Überwälzung der
Unternehmensteuer am Markt 230
b. Verneinung der Doppelbelastung wegen wirtschaftlicher
Selbständigkeit der juristischen Person 231
c. Ergebnis 232
2. Berücksichtigungspflicht der Unternehmensteuer 232
a. Forderung nach möglichst exakter Berücksichtigung 232
aa. Lehre vom wirtschaftlichen Eigentum 232
bb. Begründung der Unternehmensteuer in einem konsumorientierten
Steuersystem 233
-XXIV-
b. Der pragmatische Ansatz aus dem Gesichtspunkt der
Wettbewerbsneutralität 233
c. Rechtfertigung einer Doppelbelastung 234
aa. Die rechtliche Betrachtungsweise 234
bb. Begründung der Unternehmensteuer aus
Äquivalenzgesichtspunkten 235
d. Eigene Ansicht 236
e. Ergebnis 237
II. Zur Rechtsformneutralität auf Anteilseignerebene 237
1. Geltung der bisherigen Erkenntnisse für die Anteilseignerebene 238
2. Gebot zur Differenzierung zwischen Anteilseignern von Personen- und
Publikumsuntemehmen? 238
III. Einzelfragen 239
1. Die Grenzbelastung der Dividende/Gewinnauszahlung im Vergleich mit
anderen Einkünften 240
a. Deutschland 240
aa. Vergleich der Gesamtbelastungen 240
bb. Ausschluss der Gewerbesteuer aus der Betrachtung? 241
cc. Vergleichsergebnis 243
b. Brasilien 243
c. Rechtfertigungsfragen 244
aa. Keine Rechtfertigung der Belastungsspreizung zwischen
Personenunternehmer und Anteilseigner in der deutschen
Ausschüttungsbesteuerung 244
bb. Das Belastungsverhältnis zu nichtunternehmerischen Einkünften
244
(i) Rechtfertigungsfähigkeit der Mehrbelastung der
Gewinnausschüttungen gegenüber sonstigen Einkünften in
Deutschland und Brasilien 244
(ii) Rechtfertigungsfähigkeit einer Niedrigerbelastung von
Gewinnausschüttungen? 245
(1) Grundsatz 245
(2) Konstellationen der Niedrigerbelastung im geltenden Recht
246
(3) Ergebnis 247
d. Ausblick: Auswirkungen der Regierungserklärung vom 17.3.2005 auf
die Grenzbelastung der Dividende 248
-XXV-
aa. Geplante „Verschärfung der Anteileignerbesteuerung im
Gegenzug zur Absenkung der Körperschaftsteuer 248
bb. Fazit 249
2. Die regressive Wirkung von Halbeinkünfteverfahren und
Freistellungssystem bei abnehmendem persönlichem Steuersatz.... 250
a. Das Wesen der Regression 250
b. Rechtfertigungsprobleme 251
aa. Relevanz der Regression 251
bb. Begründung auf der Grundlage der Belastungsgründe von
Unternehmensteuern? 252
cc. Abmilderung durch Leistungsvergütungen? 253
dd. Zwischenergebnis 254
c. Alternativsysteme 254
aa. Beseitigung oder Vergütung von Unternehmensteuem 254
(i) Rückkehr zur Vollanrechnung? 254
(ii) Das Auszahlungsabzugsverfahren 256
(iii) Zusammenfassung 258
bb. Alternative Share/)o/cfer-Re//ef-Mechanismen - die Teilanrechnung
258
d. Ergebnis 260
3. Ausschüttungen an Unternehmen (Entlastung im Konzern) 261
4. Aufwendungen und Verluste 263
a. Beteiligungsbezogene Aufwendungen des Anteilseigners 264
aa. Kritik des deutschen Halbabzugsverfahrens 264
bb. Ausblick: Auswirkungen der Regierungserklärung vom 17.3.2005
265
cc. Kritik der brasilianischen Rechtslage 265
b. Verlusttransfer 266
Gesamtausblick 268
Zusammenfassung der Ergebnisse 272
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-V-
Inhaltsübersicht
Inhaltsübersicht V
Inhaltsverzeichnis X
Abkürzungsverzeichnis XXVI
Einleitung 1
1. Kapitel: Grundlagen der Unternehmensbesteuerung 8
A. Begriffliche Grundlagen 8
I. Zum Unternehmensbegriff 8
II. Unternehmensteuer, Einkommensteuer und Einkommensteuersystem .10
III. Rechtsformneutralität 10
B. Geschichte der Unternehmensbesteuerung 11
I. Deutschland 11
II. Brasilien 13
1. Frühe Entwicklungen 15
2. Die Entwicklung bis zum Gesetzesdekret 5.844 von 1943 16
3. Die Entwicklung der letzten Jahrzehnte 17
III. Ergebnis 17
C. Rechtsquellen der Unternehmensbesteuerung 18
I. Deutschland 18
1. Nationale Rechtsquellen 19
2. Europarechtliche Rechtsquellen 20
II. Brasilien 21
1. Die Bundesverfassung von 1988 - Constituigäo Federal de 1988 (CF
1988) 21
2. Nationales Abgabengesetz (Cödigo Tributäho National) und
Ergänzungsgesetze (Leis Complementares) 23
3. Einfache Gesetze, die Leis Ordinärias und .Legislativdekrete" 25
4. Gesetzesdekrete - Decretos-Leis und Medidas Provisörias 25
-VI-
5. Durchführungsverordnungen der Einkommensteuer (Regulamentos do
Imposto de Renda) und andere Exekutiwerordnungen 27
6. Ministerielle Anweisungen - Instrugöes Normativas 28
IM. Zusammenfassung 28
D. Die verfassungsrechtlichen Vorgaben der
Unternehmensbesteuerung 29
I. Die deutsche Steuerverfassungslehre 29
1. Kein spezielles Steuerverfassungsrecht 29
2. Rechtsstaatlichkeit als Ausgangspunkt 30
3. Allgemeines Rechtfertigungserfordernis des Steuerrechts 30
4. Die Anforderungen formaler Rechtsstaatlichkeit an das Steuerrecht. 31
5. Die Anforderungen materialer Rechtsstaatlichkeit an das Steuerrecht 32
II. Brasilien 44
1. Verfassungsvorgaben 44
2. Rahmenrechtliche Vorgaben des Cödigo Tributärio Nacional 52
IM. Verhältnis der Rechtsformneutralität zu den Besteuerungsvorgaben des
Verfassungsrechts 52
1. Deutschland 53
2. Brasilien 56
IV. Zusammenfassung der Ergebnisse 56
2. Kapitel: Die subjektive Reichweite der
Unternehmensteuern in Deutschland und Brasilien .58
A. Das dualistische System Deutschlands 58
I. Die persönliche Reichweite der Körperschaftsteuer 58
1. Die juristischen Personen des privaten Rechts 59
2. Die nichtrechtsfähigen Vereinigungen, Anstalten, Stiftungen und
sonstigen Zweckvermögen des privaten Rechts 61
II. Die Personenunternehmen 63
1. Mitunternehmerschaften 63
2. Einzelunternehmen 65
B. Das monistische System Brasiliens 65
I. Die Reichweite des IRPJ 66
1. Die Juristischen Personen 66
-VII-
2. Die steuerliche Gleichstellung nicht zivilrechtsfähiger Personenverbände
73
3. Die Gleichstellung der Einzelunternehmen (Empresas Individuais) 76
II. Nicht dem IRPJ unterfallende unternehmerische Aktivitäten: Der einzelne
Freiberufler 79
C. Kritik der subjektiven Reichweite der
Unternehmenssteuern in Deutschland und Brasilien
80
I. Rechtfertigungsansätze des Dualismus der deutschen
Unternehmensbesteuerung 80
1. Rechtfertigungsmaßstab der Körperschaftsteuer 81
2. Ist die Reichweite der Körperschaftsteuer Gestaltungsvorgabe oder
Ausdruck gesetzgeberischer Gestaltungsfreiheit? 81
3. Die Suche nach dem Belastungsgrund der Körperschaftsteuer - die Lei¬
stungsfähigkeit der juristischen Person 84
4. Rechtfertigung der Körperschaftsteuer über weitere Belastungsgründe
100
5. Gesamtergebnis 105
II. Rechtfertigungsgrundlagen der brasilianischen Unternehmensbesteuerung
107
1. Einleitung 107
2. Besteuerungsvorgaben des brasilianischen Steuerverfassungs- und
Rahmenrechts für die Reichweite des IRPJ 108
3. Entwicklung der Rechtfertigungslehren in Brasilien 110
4. Annex: Zur Ausgrenzung des einzelnen Freiberuflers aus dem IRPJ 125
3. Kapitel: Die Unternehmensebene 127
A. Deutschland 127
I. Einkommen- und Körperschaftsteuer 127
1. Einleitung 127
2. Personenunternehmen 128
3. Kapitalgesellschaften und andere körperschaftsteuerpflichtige
Unternehmen 136
II. Nebensteuem 139
1. Gewerbesteuer 139
- VIII -
2. Solidaritätszuschlag 144
3. Kirchensteuer 145
III. Zusammenfassung 146
B. Brasilien 149
I. Unternehmensteuern 149
1. Imposto de Renda das Pessoas Juridicas 149
2. Contribuicäo sobre o Lucro Liquido (CSLL) 162
3. SIMPLES 164
II. Gewinnbesteuerung des einzelnen Freiberuflers 167
1. Grundlagen des Imposto de Renda das Pessoas Fisicas 167
2. Sachliche Steuerpflicht freiberuflicher Einkünfte 170
3. Der weitere Tatbestand des Imposto de Renda das Pessoas Fisicas 171
4. Steuertarif des IRPF 171
IM. Zusammenfassung 172
C. Kritik der Steuersysteme auf Unternehmensebene .174
I. Zur Spreizung der Steuersätze 174
1. Deutschland 174
2. Brasilien 189
3. Ausblick: Weitere Absenkung der Thesaurierungsbelastung 191
II. Aspekte der Bemessungsgrundlage 200
1. Leistungsbeziehungen zwischen Unternehmen und
Inhaber/Anteilseigner 200
2. Einkunfts- und Gewinnermittlungsarten bei nicht-gewerblichen und
Kleinunternehmen 204
3. Überperiodische Verlustverrechnungsbeschränkungen 211
III. Abschließende Würdigung 212
4. Kapitel: Die Anteilseignerebene 214
A. Einleitung 214
B. Geschichte der Dividendenbesteuerungssysteme in
Deutschland und Brasilien 215
I. Die Frühzeit der Dividendenbesteuerung 215
II. Integrative Tendenzen 216
1. Deutschland 216
2. Brasilien 218
-IX-
III. Die heutigen Dividendenbesteuerungssysteme 221
1. Das deutsche System nach der Steuerreform des Jahres 2000 221
2. Das heutige Freistellungssystem Brasiliens 225
C. Systemvergleich des deutschen
Halbeinkünfteverfahren und des brasilianischen
Freistellungssystems 229
I. Zur intendierten Einmalbelastung 229
1. Berücksichtigungsfähigkeit der Untemehmensteuer 230
2. Berücksichtigungspflicht der Unternehmensteuer 232
II. Zur Rechtsformneutralität auf Anteilseignerebene 237
1. Geltung der bisherigen Erkenntnisse für die Anteilseignerebene 238
2. Gebot zur Differenzierung zwischen Anteilseignern von Personen- und
Publikumsunternehmen? 238
III. Einzelfragen 239
1. Die Grenzbelastung der Dividende/Gewinnauszahlung im Vergleich mit
anderen Einkünften 240
2. Die regressive Wirkung von Halbeinkünfteverfahren und
Freistellungssystem bei abnehmendem persönlichem Steuersatz. 250
3. Ausschüttungen an Unternehmen (Entlastung im Konzern) 261
4. Aufwendungen und Verluste 263
Gesamtausblick 268
Zusammenfassung der Ergebnisse 272
Literaturverzeichnis i
Lebenslauf xxiv
-X-
Inhaltsverzeichnis
Einleitung 1
1. Kapitel: Grundlagen der Unternehmensbesteuerung 8
A. Begriffliche Grundlagen 8
I. Zum Unternehmensbegriff 8
II. Unternehmensteuer, Einkommensteuer und Einkommensteuersystem .10
III. Rechtsformneutralität 10
B. Geschichte der Unternehmensbesteuerung 11
I. Deutschland 11
II. Brasilien 13
1. Frühe Entwicklungen 15
2. Die Entwicklung bis zum Gesetzesdekret 5.844 von 1943 16
3. Die Entwicklung der letzten Jahrzehnte 17
III. Ergebnis 17
C. Rechtsquellen der Unternehmensbesteuerung 18
I. Deutschland 18
1. Nationale Rechtsquellen 19
a. Grundgesetz 19
b. Parlamentsgesetze des Bundes 19
c. Rechtsverordnungen 19
d. Erlasse, Richtlinien 20
2. Europarechtliche Rechtsquellen 20
a. DerEGV 20
b. Verordnungen und Richtlinien 21
II. Brasilien 21
1. Die Bundesverfassung von 1988 - Constituigäo Federal de 1988 (CF
1988) 21
a. Normierung und Kompetenzordnung des Imposto de Renda 22
b. Normierung und Kompetenzordnung der brasilianischen
Unternehmenssozialabgaben (Contribuigöes Sodais) 22
c. Zwischenergebnis 23
-XI-
2. Nationales Abgabengesetz (Cödigo Tributärio National) und
Ergänzungsgesetze (Leis Complementares) 23
a. Änderbarkeit des Cödigo Tributärio Nacional 24
b. Leis Complementares 24
3. Einfache Gesetze, die Leis Ordinärias und „Legislativdekrete" 25
4. Gesetzesdekrete - Decretos-Leis und Medidas Provisörias 25
a. Rechtslage bis 1988 25
b. Rechtslage seit 1988 26
c. Rechtslage seit 2001 26
5. Durchführungsverordnungen der Einkommensteuer (Regulamentos do
Imposto de Renda) und andere Exekutiwerordnungen 27
6. Ministerielle Anweisungen - Instrugöes Normativas 28
III. Zusammenfassung 28
D. Die verfassungsrechtlichen Vorgaben der
Unternehmensbesteuerung 29
I. Die deutsche Steuerverfassungslehre 29
1. Kein spezielles Steuerverfassungsrecht 29
2. Rechtsstaatlichkeit als Ausgangspunkt 30
3. Allgemeines Rechtfertigungserfordernis des Steuerrechts 30
4. Die Anforderungen formaler Rechtsstaatlichkeit an das Steuerrecht. 31
5. Die Anforderungen materialer Rechtsstaatlichkeit an das Steuerrecht 32
a. Steuergerechtigkeit durch Besteuerungsgleichheit als zentrale
Anforderung materialer Rechtsstaatlichkeit im Steuerrecht 32
b. Gleichmäßige Besteuerung nach der Leistungsfähigkeit als
Fundamentalmaßstab der Besteuerungsgleichheit 32
aa. Die wichtigsten Subprinzipien des Leistungsfähigkeitsprinzips. 34
(i) Der personale Bezug des Leistungsfähigkeitsprinzips 34
(ii) Der sachliche Bezug des Leistungsfähigkeitsprinzips 35
(iii) Der zeitliche Bezug des Leistungsfähigkeitsprinzips 36
bb. Einordnung des Leistungsfähigkeitsprinzips unter die Normstruktur
des allgemeinen Gleichheitssatzes des Art. 3 Abs. 1 Satz 1 GG 37
(i) Der Prüfungsmaßstab des Bundesverfassungsgerichts von Art. 3
Abs. 1 GG 38
(ii) Strengerer Prüfungsmaßstab 39
c. Freiheitsbezogene Aspekte materialer Rechtsstaattichkeit im
Steuerrecht 40
aa. Der Schutz vor konfiskatorischer Besteuerung 40
-XII-
bb. Das Gebot eigentumsschonender Besteuerung 40
cc. Beeinträchtigung der ökonomischen Handlungsfreiheit durch
Steuern 42
dd. Beeinträchtigung der Vereinigungsfreiheit des Art. 9 Abs. 1 GG 42
ee. Freiheitsrechte des EG-Vertrags 42
d. Sozialstaatliche Vorgaben der Untemehmensbesteuerung 43
II. Brasilien 44
1. Verfassungsvorgaben 44
a. Formal-Prozedurale Vorgaben der Steuergesetzgebung im
Untemehmensteuerrecht 45
aa. Das Prinzip der strengen Legalität (Estrita Legalidade), Art. 150
Abs. 1 CF 1988 45
bb. Das Rückwirkungsverbot (Irretroatividade e Anterioridade),
Art. 150 Abs. 3CF1988 45
b. Materielle Inhalts- und Gestaltungsvorgaben an den
Steuergesetzgeber im Untemehmensteuerrecht 45
aa. Das Leistungsfähigkeitsprinzip (Princlpio da Capacidade
Contributiva), Art 145 § 1 CF 88 45
(i) Inhaltliche Aussage 46
(ii) Der Bezug des Leistungsfähigkeitsprinzips zum Gleichheitssatz
der brasilianischen Verfassung 47
(iii) Leistungsfähigkeit und objektives Nettoprinzip 47
(iv) Leistungsfähigkeit und subjektives Nettoprinzip 48
bb. Die drei besonderen Einkommensteuerprinzipien der Generalität,
Universalität und Progression sowie das allgemeine
Isonomieprinzip 48
cc. Konfiskationsverbot (Principio de Näo-Confisco), Art. 150 Abs. 4
CF 1988 50
dd. Die Eigentumsgarantie (Principio da Propriedade), Art. 5 Abs. 22
CF1988 51
ee. Steuerlicher Schutz des Existenzminimums (Minimo £x/stenc/a/)51
2. Rahmenrechtliche Vorgaben des Cödigo Tributärio Nacional 52
III. Verhältnis der Rechtsformneutralität zu den Besteuerungsvorgaben des
Verfassungsrechts 52
1. Deutschland 53
a. Rechtsformneutralität und Gleichheitssatz - Die „Schwarzwaldklinik"-
Entscheidung des Bundesverfassungsgerichts 53
-XIII-
b. Rechtsformneutralität und Freiheitsrechte 54
c. Rechtsformneutralität und Sozialstaatsprinzip 55
2. Brasilien 56
IV. Zusammenfassung der Ergebnisse 56
2. Kapitel: Die subjektive Reichweite der
Unternehmensteuern in Deutschland und Brasilien .58
A. Das dualistische System Deutschlands 58
I. Die persönliche Reichweite der Körperschaftsteuer 58
1. Die juristischen Personen des privaten Rechts 59
a. Die Kapitalgesellschaften des § 1 Abs. 1 Nr. 1 KStG 59
b. Die sonstigen privatrechtlichen juristischen Personen deutschen
Rechts, §1 Abs. 1 Nrn. 2 bis 4 KStG 59
c. Sonderkonstellationen 59
aa. Die werdende juristische Person 59
bb. Die abhängige juristische Person 60
d. Zwischenergebnis 60
2. Die nichtrechtsfähigen Vereinigungen, Anstalten, Stiftungen und
sonstigen Zweckvermögen des privaten Rechts 61
a. Die Nichterfassung der Personengesellschaften 61
b. Die Erfassung des nichtrechtsfähigen Vereins 62
c. Nichtrechtsfähige Zweckvermögen 62
d. Zusammenfassung 63
II. Die Personenunternehmen 63
1. Mituntemehmerschaften 63
a. Erscheinungsformen 64
b. Einkommensteuerliche Rechtsfolgen 64
2. Einzeluntemehmen 65
B. Das monistische System Brasiliens 65
I. Die Reichweite des IRPJ 66
1. Die Juristischen Personen 66
a. Vereine und Stiftungen 67
b. Gesellschaften 67
aa. Allgemeines 67
bb. Klassifikation der Gesellschaftstypen 67
-XIV-
(i) Die einfache Gesellschaft {Sociedade Simples) 68
(ii) Die offene Gesellschaft (Sociedade em Nome Coletivo) 68
(iii) Die Kommanditgesellschaft (Sociedade em Comandita) 68
(iv) Die "Industriegesellschaft" (Sociedade de Capital e Indüstria),. 69
(v) Die Gesellschaft mit beschränkter Haftung (Sociedade Limitada)
69
(vi) Die Aktiengesellschaft (Sociedade porAcöes) und die
Kommanditgesellschaft auf Aktien (Sociedade em Comandita por
Agöes) 70
(vii) Die Genossenschaft (Sociedade Cooperativa) 71
cc. Die abhängige juristische Person 71
dd. Nichtrechtsfähige Formen 72
ee. Zusammenfassung zur juristischen Person des brasilianischen
Rechts 73
2. Die steuerliche Gleichstellung nicht zivilrechtsfähiger Personenverbände
73
a. Die steuerliche Gleichstellung nichteingetragener Gesellschaften
(Sodedades Irregulareslde Fato) 73
b. Die steuerliche Gleichstellung der Innengesellschaften (Sociedades
em conta de Participagäo) mit den juristischen Personen 74
c. Keine steuerliche Gleichstellung des Konsortiums 75
d. Zusammenfassung 75
3. Die Gleichstellung der Einzeluntemehmen (Empresas Individuais) 76
a. Einzelfirmen (Firmas Individuais) und organisierter Verkauf von Waren
oder Dienstleistungen 76
aa. Ausschluss der „intellektuellen" und sonstigen selbständigen
Tätigkeiten der einzelnen natürlichen Person (Trabalho autonome-)
77
bb. Ausschluss der Vermögensverwaltung der einzelnen natürlichen
Person 78
b. Grundstücksgeschäfte 78
II. Nicht dem IRPJ unterfallende unternehmerische Aktivitäten: Der einzelne
Freiberufler 79
C. Kritik der subjektiven Reichweite der
Unternehmenssteuern in Deutschland und Brasilien
80
-XV-
I. Rechtfertigungsansätze des Dualismus der deutschen
Unternehmensbesteuerung 80
1. Rechtfertigungsmaßstab der Körperschaftsteuer 81
2. Ist die Reichweite der Körperschaftsteuer Gestaltungsvorgabe oder
Ausdruck gesetzgeberischer Gestaltungsfreiheit? 81
a. Die Normierung der Körperschaftsteuer in Art. 106 Abs. 3 GG 81
b. Körperschaftsteuerpflicht als freie gesetzgeberische
Belastungsentscheidung? 82
c. Wegfall der Bindung wegen bestehender Wahl- und
Umwandlungsmöglichkeiten? 83
d. Zwischenergebnis 84
3. Die Suche nach dem Belastungsgrund der Körperschaftsteuer - die Lei¬
stungsfähigkeit der juristischen Person 84
a. Die wirtschaftliche Betrachtungsweise - Lehre vom wirtschaftlichen
Eigentum 85
aa. Grundaussagen 85
(i) Leistungsfähigkeit kann begrifflich nur dem Menschen zukommen
85
(ii) Zuordnung aller Leistungsfähigkeit zu den Anteilseignern 86
bb. Kritik des herrschenden steuerrechtlichen Schrifttums 86
(i) Zum Begriff der Leistungsfähigkeit bei der juristischen Person. 86
(ii) Zur Zurechnungsordnung der Lehre vom wirtschaftlichen
Eigentum 88
cc. Eigene Ansicht 89
(i) Zum Begriff der Leistungsfähigkeit bei der juristischen Person. 89
(ii) Zur Zurechnungsordnung nach wirtschaftlicher Betrachtungsweise
90
(1) Die persönliche Leistungsfähigkeit des beherrschenden
Gesellschafters 90
(2) Bedingungen individueller Ausschüttungsmacht 91
(iii) Konsequenzen 93
b. Die rechtliche Betrachtungsweise 93
aa. Grundaussagen 93
(i) Herleitung der Leistungsfähigkeit der juristischen Person aus ihrer
Zivilrechtsfähigkeit 93
(ii) Herleitung der Leistungsfähigkeit der juristischen Person aus ihrer
Grundrechtsfähigkeit 94
-XVI-
bb. Rechtliche Betrachtungsweise und subjektive Reichweite der
geltenden Körperschaftsteuer 95
(i) Kein Unterschied zwischen juristischer Person und
Personengesellschaft hinsichtlich ihrer Zivilrechtsfähigkeit 95
(ii) Kein Unterschied zwischen juristischer Person und
Personengesellschaft hinsichtlich ihrer Grundrechtsfähigkeit 96
cc. Eigene Ansicht 96
(i) Zur Herleitung verdrängender Leistungsfähigkeit aus der
Zivilrechtsfähigkeit 96
ii) Zur Herleitung verdrängender Leistungsfähigkeit aus der
Grundrechtsfähigkeit 97
dd. Ergebnis 97
c. Begründung über objektive Leistungsfähigkeit 97
aa. Grundaussage 97
bb. Keine Rechtfertigung der geltenden Körperschaftsteuer 98
d. Begründung der Leistungsfähigkeit der juristischen Person über ihre
zivilrechtlichen Sondermerkmale? 99
e. Ergebnis zur Leistungsfähigkeit der juristischen Person 100
4. Rechtfertigung der Körperschaftsteuer über weitere Belastungsgründe
100
a. Rechtfertigung der Körperschaftsteuer aus Gründen der
Wettbewerbsneutralität? 100
b. Rechtfertigung der Körperschaftsteuer aus äquivalenztheoretischen
Erwägungen? 102
c. Rechtfertigung der Körperschaftsteuer als Teil einer umfassenden
Niedrigbesteuerung von Investiveinkommen? 103
5. Gesamtergebnis 105
II. Rechtfertigungsgrundlagen der brasilianischen Untemehmensbesteuerung
107
1. Einleitung 107
2. Besteuerungsvorgaben des brasilianischen Steuerverfassungs- und
Rahmenrechts für die Reichweite des IRPJ 108
a. Verfassung 108
b. Cödigo Tributärio Nacional 108
3. Entwicklung der Rechtfertigungslehren in Brasilien 110
a. Der ursprüngliche Rechtfertigungsansatz des brasilianischen
Schriftums: Die Lehre vom wirtschaftlichen Eigentum 110
-XVII -
aa. Die Lehre vom wirtschaftlichen Eigentum und das
Einkommensteuersystem des Gesetzesdekrets 5.844 von 1943
112
bb. Die Entwicklung des Einkommensteuersystems in den 50er und
60er Jahren 114
cc. Insbesondere: Die Entwicklung der Empresa Individual 115
b. Die Gegenposition von H. Tilbery: Theorie von der „realen
Steuerpersönlichkeit" 117
c. Die Entscheidung des brasilianischen Verfassungsgerichts vom
30.6.1995 117
aa. Gegenstand der Entscheidung: Verneinung pauschaler
Zurechenbarkeit der Gesellschaftsgewinne zu den Anteilseignern
117
bb. Die Zurechnungsordnung im brasilianischen
Unternehmensteuerrecht 118
(i) Aktiengesellschaften 118
(ii) Die weiteren Gesellschaftsformen 119
(iii) Einzelunternehmen 120
cc. Würdigung der Entscheidungsgrundsätze 120
d. Neue Entwicklungen (Ergänzungsgesetz 104 von 2001) 121
e. Zusammenfassung, zugleich zur Übertragbarkeit der subjektiven
Reichweite des IRPJ auf das deutsche Recht 122
4. Annex: Zur Ausgrenzung des einzelnen Freiberuflers aus dem IRPJ 125
a. Einzelfreiberufler und Einzelunternehmen 125
b. Einzelfreiberufler und Freiberuflersozietät 125
c. Ergebnis 126
3. Kapitel: Die Unternehmensebene 127
A. Deutschland 127
I. Einkommen- und Körperschaftsteuer 127
1. Einleitung 127
2. Personenunternehmen 128
a. Gewinnermittlung im Einzeluntemehmen 128
aa. Gewinn als Wertveränderung des Betriebsvermögens 128
(1) Die Gewinnermittlung im buchführungspflichtigen
(gewerblichen) Einzeluntemehmen 128
- XVIII -
(2) Der Bilanzvergleich der klein- und nichtgewerblichen
Unternehmen 129
(3) Die fakultative Einnahme-Überschuss-Rechnung der nicht
buchführungspflichtigen Unternehmen 129
bb. Gewinnermittlungszeitraum 130
cc. Verlustausgleich und Verlustabzug 130
b. Gewinnermittlung der Personengesellschaften 131
aa. Grundsätze 131
bb. Rechtsformabhängige Qualifikationsunterschiede in Einkunftsart
und Gewinnermittlung 132
cc. Ergebnis 134
c. Einkommensteuertarif 134
3. Kapitalgesellschaften und andere körperschaftsteuerpflichtige
Unternehmen 136
a. Wesentliche Unterschiede in der Gewinnermittlung des KStG 136
aa. Einkünftequalifikation bei Kapitalgesellschaften 136
bb. Das (steuerliche) Trennungsprinzip 137
cc. Vertustverrechnung und Verlustabzug 138
b. Körperschaftsteuersatz 138
II. Nebensteuern 139
1. Gewerbesteuer 139
a. Geschichte, verfassungsmäßige Grundlagen und Tatbestand der
Gewerbesteuer 139
b. Rechtsformneutralität der subjektiven Steuerpflicht 141
c. Rechtsformabhängigkeiten im weiteren Tatbestand 142
aa. Anknüpfung an die Gewinnermittlung des Einkommen- und
Körperschaftsteuerrechts 142
bb. Rechtsformabhängigkeiten bei der Ermittlung des
Gewerbesteuermessbetrags 142
d. Die Anrechnung der Gewerbesteuer nach § 35 EStG 143
aa. Anrechnungswirkungen 143
bb. Keine Anrechnung im Körperschaftsteuersektor 144
2. Solidaritätszuschlag 144
a. Subjektive und sachliche Steuerpflicht 144
b. Ergebnis 145
3. Kirchensteuer 145
a. Subjektive und sachliche Steuerpflicht 145
-XIX-
b. Ergebnis 146
III. Zusammenfassung 146
B. Brasilien 149
I. Unternehmensteuern 149
1. Imposto de Renda das Pessoas Juridicas 149
a. Grundsätze der Gewinnermittlung 149
aa. Lucro Real- der „tatsächliche" Gewinn 150
(i) Ermittlungspflichtige 150
(ii) Grundtatbestand 150
(1) Der Lucro Llquido als Ausgangsgröße 151
(2) Steuerliche Gewinnkorrekturen 152
(3) Zusammenfassung 152
(iii) Einzelfragen 153
(1) Die Bücher des Lucro Real 153
(2) Abzugsfähigkeit von Aufwendungen 153
(3) Leistungsbeziehungen zwischen Unternehmen und
Anteilseignern - das Trennungsprinzip 154
(a) Grundsätze 154
(b) Leistungsbeziehungen im Einzelunternehmen - der
Unternehmerlohn 155
(c) Die steuerliche Anerkennung von Eigenkapitalzinsen 156
(4) Gewinnermittlungszeitraum des Lucro Real 157
(5) Verlustausgleich und Verlustabzug 157
bb. Lucro Presumido - Der „vermutete" Gewinn 158
(i) Subjektive Voraussetzungen und Grundtatbestand 158
(1) Einnahmen aus gewöhnlicher Geschäftstätigkeit 159
(2) Einnahmen aus außerordentlicher Geschäftstätigkeit 159
(3) Zusammenfassung 160
(ii) Gewinnermittlungszeitraum 160
(iii) Verlustausgleich und -abzug 160
(iv) Buchführungspflichten 160
cc. Lucro Arbitrado 160
b. Steuertarif 161
aa. Basissteuersatz 161
bb. Zuschlag 162
2. Contribuicäo sobre o Lucro Liquido (CSLL) 162
a. Grundlagen 162
-XX-
b. Subjektive Abgabenpflicht 163
c. Bemessungsgrundlage 163
aa. Gewinnermittlung des Unternehmens als Lucro Real 163
bb. Gewinnermittlung des Unternehmens durch Lucro Presumido. 164
cc. Abgabensatz 164
3. SIMPLES 164
a. Die Abgeltungswirkung des Programms SIMPLES 164
b. Persönliche Voraussetzungen 165
c. Sachliche Steuerpflicht und Steuersatz 166
d. Ausschluss außerordentlicher Erträge 167
II. Gewinnbesteuerung des einzelnen Freiberuflers 167
1. Grundlagen des Imposto de Renda das Pessoas Fisicas 167
a. Entwicklung 167
b. Einkommensbegriff des Imposto de Renda das Pessoas Fisicas. 168
aa. Die quellentheoretische Fundierung vor der
Einkommensteuerreform des Jahres 1988 168
bb. Die Verbreiterung des Einkommensteuertatbestands in der
Einkommensteuerreform des Jahres 1988 168
c. Erklärungspflichten der natürlichen Person 169
2. Sachliche Steuerpflicht freiberuflicher Einkünfte 170
a. Einnahmen 170
b. Aufwendungen 170
3. Der weitere Tatbestand des Imposto de Renda das Pessoas Fisicas 171
4. Steuertarif des IRPF 171
a. Allgemeine Einkommensteuer 171
b. Abzugsteuer auf Kapitalgewinne und Börsenfinanzgeschäfte 172
III. Zusammenfassung 172
a. Weitestgehende Rechtsformneutralität auf Unternehmensebene. 172
b. Die Unterschiede der Teilsysteme der brasilianischen
Unternehmensbesteuerung 173
c. Die Unterschiede zum einzelnen Freiberufler 174
C. Kritik der Steuersysteme auf Unternehmensebene .174
I. Zur Spreizung der Steuersätze 174
1. Deutschland 174
a. These der Unvergleichbarkeit von Einkommensteuer und
Körperschaftsteuer 175
aa. Aussage 175
-XXI-
bb. Kritik 175
b. Präzisierung der Vergleichsgruppen 177
c. Einbeziehung weiterer Steuern in den Steuersatzvergleich 178
aa. Solidaritätszuschlag 178
bb. Kirchensteuer 178
cc. Gewerbesteuer 180
(i) Abstrakte Berücksichtigungsfähigkeit 180
(ii) Zur Gleichheitsqualität der Gewerbesteuer 181
(1) Kritik 181
(2) Rechtsprechung 182
(3) Die „realistische" Haltung des Schrifttums 182
(iii) Zur Kohärenz 183
(1) Die verneinende Ansicht 183
(2) Die bejahende Ansicht 184
(3) Eigene Ansicht und Ergebnis 185
dd. Ergebnis zur Berücksichtigung der Nebensteuern 185
d. Bewertung der Spreizung 186
aa. Erste Ansicht: Keine Rechtfertigungsmöglichkeit 186
bb. Akzeptanz der beschränkten Spreizung 187
cc. Eigene Ansicht 188
e. Ergebnis 188
2. Brasilien 189
a. Rechtsformneutrales Belastungsniveau 189
b. Rechtfertigung des progressiven Steuertarifs des IRPJ 190
3. Ausblick: Weitere Absenkung der Thesaurierungsbelastung 191
a. Die Regierungserklärung vom 17.3.2005 192
aa. Die einzelnen geplanten Maßnahmen 192
bb. Verschärfung der Steuersatzspreizung bei Umsetzung der
Regierungserklärung 193
cc. Keine berücksichtigungsfähige Kompensation des
Spreizungseffekts durch die weiteren Maßnahmen der
Regierungserklärung 194
dd. Keine Rechtfertigungsmöglichkeit der Steuersatzspreizung 196
ee. Ergebnis 197
b. Alternative: Rechtformneutrale Absenkung der
Unternehmensteuerbelastung 197
- XXII -
aa. Problem der Gleichbehandlung von Unternehmens- und
Arbeitnehmereinkünften 197
bb. Ergebnis 200
II. Aspekte der Bemessungsgrundlage 200
1. Leistungsbeziehungen zwischen Unternehmen und
Inhaber/Anteilseigner 200
a. Deutschland 200
b. Brasilien 202
2. Einkunfts- und Gewinnermittlungsarten bei nicht-gewerblichen und
Kleinunternehmen 204
a. Deutschland 204
b. Brasilien 205
aa. Lucro Presumido und objektives Nettoprinzip 206
bb. Zur Abgeltungsteuer SIMPLES 208
cc. Ausblick: Optionale Vereinfachung der Gewinnermittlung für
Kleinunternehmen in einer einheitlichen Unternehmensteuer. 210
3. Überperiodische Verlustverrechnungsbeschränkungen 211
IM. Abschließende Würdigung 212
4. Kapitel: Die Anteilseignerebene 214
A. Einleitung 214
B. Geschichte der Dividendenbesteuerungssysteme in
Deutschland und Brasilien 215
I. Die Frühzeit der Dividendenbesteuerung 215
II. Integrative Tendenzen 216
1. Deutschland 216
a. Die Absenkung der Ausschüttungsbelastung von 1953 bis 1976. 216
b. Das Vollanrechnungsverfahren von 1977 bis 2000 216
2. Brasilien 218
a. Ausgangspunkt 218
b. Entlastungstendenzen ab den 70er Jahren 219
c. Die Abkehr vom klassischen System: Die Einkommensteuernoveile
des Jahres 1988 220
III. Die heutigen Dividendenbesteuerungssysteme 221
1. Das deutsche System nach der Steuerreform des Jahres 2000 221
-XXIII-
a. Einkommen- und Körperschaftsteuer 221
aa. Halbeinkünfteverfahren und Schachtelprivileg 221
bb. Aufwendungen 222
(i) Halbabzugsverfahren des § 3 c Abs. 2 EStG bei der natürlichen
Person 222
(ii) Außerkraftsetzung des § 3c Abs. 1 EStG durch § 8 b Abs. 5 n.F.
KStG bei Mutterkapitalgesellschaften 223
b. Die Gewerbesteuer bei der Dividendenausschüttung 223
c. Solidaritätszuschlag und Kirchensteuer bei der
Dividendenausschüttung 224
d. Ergebnis 225
2. Das heutige Freistellungssystem Brasiliens 225
a. Einkommensteuer und IRPJ 225
aa. Freistellung der GewinnausschüttungAauszahlung 225
(i) Umfang der Steuerbefreiung 226
(ii) Lucro Presumido 227
bb. Aufwendungen 227
(i) Natürliche Person 227
(ii) Unternehmen 227
b. SIMPLES 228
c. CSLL 228
C. Systemvergleich des deutschen
Halbeinkünfteverfahren und des brasilianischen
Freistellungssystems 229
I. Zur intendierten Einmalbelastung 229
1. Berücksichtigungsfähigkeit der Untemehmensteuer 230
a. Verneinung der Doppelbelastung wegen Überwälzung der
Unternehmensteuer am Markt 230
b. Verneinung der Doppelbelastung wegen wirtschaftlicher
Selbständigkeit der juristischen Person 231
c. Ergebnis 232
2. Berücksichtigungspflicht der Unternehmensteuer 232
a. Forderung nach möglichst exakter Berücksichtigung 232
aa. Lehre vom wirtschaftlichen Eigentum 232
bb. Begründung der Unternehmensteuer in einem konsumorientierten
Steuersystem 233
-XXIV-
b. Der pragmatische Ansatz aus dem Gesichtspunkt der
Wettbewerbsneutralität 233
c. Rechtfertigung einer Doppelbelastung 234
aa. Die rechtliche Betrachtungsweise 234
bb. Begründung der Unternehmensteuer aus
Äquivalenzgesichtspunkten 235
d. Eigene Ansicht 236
e. Ergebnis 237
II. Zur Rechtsformneutralität auf Anteilseignerebene 237
1. Geltung der bisherigen Erkenntnisse für die Anteilseignerebene 238
2. Gebot zur Differenzierung zwischen Anteilseignern von Personen- und
Publikumsuntemehmen? 238
III. Einzelfragen 239
1. Die Grenzbelastung der Dividende/Gewinnauszahlung im Vergleich mit
anderen Einkünften 240
a. Deutschland 240
aa. Vergleich der Gesamtbelastungen 240
bb. Ausschluss der Gewerbesteuer aus der Betrachtung? 241
cc. Vergleichsergebnis 243
b. Brasilien 243
c. Rechtfertigungsfragen 244
aa. Keine Rechtfertigung der Belastungsspreizung zwischen
Personenunternehmer und Anteilseigner in der deutschen
Ausschüttungsbesteuerung 244
bb. Das Belastungsverhältnis zu nichtunternehmerischen Einkünften
244
(i) Rechtfertigungsfähigkeit der Mehrbelastung der
Gewinnausschüttungen gegenüber sonstigen Einkünften in
Deutschland und Brasilien 244
(ii) Rechtfertigungsfähigkeit einer Niedrigerbelastung von
Gewinnausschüttungen? 245
(1) Grundsatz 245
(2) Konstellationen der Niedrigerbelastung im geltenden Recht
246
(3) Ergebnis 247
d. Ausblick: Auswirkungen der Regierungserklärung vom 17.3.2005 auf
die Grenzbelastung der Dividende 248
-XXV-
aa. Geplante „Verschärfung" der Anteileignerbesteuerung im
Gegenzug zur Absenkung der Körperschaftsteuer 248
bb. Fazit 249
2. Die regressive Wirkung von Halbeinkünfteverfahren und
Freistellungssystem bei abnehmendem persönlichem Steuersatz. 250
a. Das Wesen der Regression 250
b. Rechtfertigungsprobleme 251
aa. Relevanz der Regression 251
bb. Begründung auf der Grundlage der Belastungsgründe von
Unternehmensteuern? 252
cc. Abmilderung durch Leistungsvergütungen? 253
dd. Zwischenergebnis 254
c. Alternativsysteme 254
aa. Beseitigung oder Vergütung von Unternehmensteuem 254
(i) Rückkehr zur Vollanrechnung? 254
(ii) Das Auszahlungsabzugsverfahren 256
(iii) Zusammenfassung 258
bb. Alternative Share/)o/cfer-Re//ef-Mechanismen - die Teilanrechnung
258
d. Ergebnis 260
3. Ausschüttungen an Unternehmen (Entlastung im Konzern) 261
4. Aufwendungen und Verluste 263
a. Beteiligungsbezogene Aufwendungen des Anteilseigners 264
aa. Kritik des deutschen Halbabzugsverfahrens 264
bb. Ausblick: Auswirkungen der Regierungserklärung vom 17.3.2005
265
cc. Kritik der brasilianischen Rechtslage 265
b. Verlusttransfer 266
Gesamtausblick 268
Zusammenfassung der Ergebnisse 272 |
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