Steuerliche Auswirkungen von Sanierungsmaßnahmen bei Kapitalgesellschaften: Forderungsverzicht des Anteilseigners mit und ohne Besserungsschein, Rangrücktrittsvereinbarung und andere Gestaltungsmöglichkeiten
Gespeichert in:
| 1. Verfasser: | |
|---|---|
| Format: | Abschlussarbeit Buch |
| Sprache: | German |
| Veröffentlicht: |
Aachen
Shaker
2006
|
| Schriftenreihe: | Berliner Schriftenreihe zum Steuer- und Wirtschaftsrecht
25 |
| Schlagworte: | |
| Online-Zugang: | Inhaltsverzeichnis |
| Beschreibung: | VII, 273 S. |
| ISBN: | 9783832254230 3832254234 |
Internformat
MARC
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|---|---|
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I
Inhaltsverzeichnis
Einleitung 1
Kapitel 1: Der Forderungsverzicht des Anteilseigners gegenüber der
Kapitalgesellschaft 5
A. Zivilrechtliche und insolvenzrechtliche Aspekte 5
I. Das Regelungssystem des Eigenkapitalersatzrechts 5
1. Voraussetzungen des Eigenkapitalersatzes 7
a) Anteilseignereigenschaft 7
b) Kapitalersatzfunktion 9
c) Maßgeblicher Zeitpunkt 11
2. Rechtsfolge: Darlehensbindung 12
3. Sonderfall: Finanzplandarlehen 12
II. Zivilrechtliche Ausgestaltung des Forderungsverzichts 13
1. Erlassvertrag gemäß § 397 Abs. 1 BGB 13
2. Negatives Schuldanerkenntnis gemäß § 397 Abs. 2 BGB 15
3. Abgrenzung zu anderen Rechtsinstituten 16
III. Folgen für den Überschuldungsstatus 16
B. Auswirkungen des Verzichts im Jahresabschluss 18
I. Jahresabschluss der Gesellschaft 18
1. Bilanzierung von Gesellschafterdarlehen 18
2. Auswirkungen eines Forderungsverzichts 22
a) Einstellung in die Kapitalrücklage 23
b) Ausweis als Ertrag 26
c) Keine bilanzielle Rückwirkung eines Erlassvertrags 28
II. Jahresabschluss des bilanzierenden Gesellschafters 29
1. Bilanzierung der Darlehensforderung vor dem Verzicht 29
II
2. Auswirkungen des Forderungsverzichts 30
a) Forderungsverzicht im Rahmen einer Kapitalerhöhung 30
b) Forderungsverzicht außerhalb einer Kapitalerhöhung 32
C. Steuerliche Behandlung des Forderungsverzichts 35
I. Ebene der Gesellschaft 35
1. Körperschaftsteuer 35
a) Das Maßgeblichkeitsprinzip und seine Durchbrechung 35
b) Die Abgrenzung von offenen und verdeckten Einlagen 37
aa) Offene Einlagen 38
bb) Verdeckte Einlagen 38
c) Einordnung des Forderungsverzichts 41
aa) Forderungsverzieht im Rahmen einer Kapitalerhöhung 41
bb) Forderungsverzicht außerhalb einer Kapitalerhöhung 41
cc) Der Forderungsverzicht als verdeckte Einlage 43
dd) Bewertung der verdeckten Einlage 45
(1) Gegenstand der verdeckten Einlage 50
(2) Anwendung des Teilwertbegriffs auf Verbindlichkeiten 52
(3) Teilwertermittlung und Teilwertvermutung 58
(4) Verstoß gegen das Leistungsfähigkeitsprinzip 62
(5) Ermittlung des werthaltigen Teils der Forderung 63
(6) Der Forderungsverzicht als rückwirkendes Ereignis 66
(7) Verzicht auf ein eigenkapitalersetzendes Gesellschafterdarlehen 67
(8) Ergebnis der Betrachtung 68
ee) Der Sanierungserlass des BMF vom 27.3.2003 68
(1) Der Anwendungsbereich des BMF-Schreibens '
(2) Verfahrensablauf und Zuständigkeiten
(3) Totale Verlustverrechnung 76
77
(4) Unterstellte Rücknahme des Erlassantrags
77
d) Spätere Rückzahlung der Darlehensmittel ;
79 I
2. Gewerbesteuer j
III
II. Ebene des Anteilseigners 79
1. Forderung und Beteiligung im Betriebsvermögen 80
a) Einkommensteuerpflichtige Person als Anteilseigner 80
aa) Aufwand durch vorhergehende Teilwertabschreibung 80
bb) Nachträgliche Anschaffungskosten der Beteiligung 83
cc) Nachfolgende Teilwertabschreibung der Beteiligung 90
dd) Spätere Rückzahlung der Darlehensmittel 91
ee) Auswirkung des Verzichts auf die Zinsforderung 92
b) Körperschaftsteuerpflichtige Person als Anteilseigner 93
c) Gewerbesteuerliche Aspekte 96
2. Forderung und Beteiligung im Privatvermögen 97
a) Auswirkungen im Rahmen von §§ 17, 23 EStG 98
aa) Abgrenzung der Anwendungsbereiche beider Normen 98
bb) Nachträgliche Anschaffungskosten im Sinne von § 17 EStG 99
cc) Abgrenzung zu den Werbungskosten 101
dd) Erweiterter Anschaffungskostenbegriff 103
(1) Stehengelassenes Gesellschafterdarlehen 104
(2) In der Krise gewährtes oder krisenbestimmtes Gesellschafterdarlehen 106
(3) Finanzplandarlehen 107
(4) Teilweise eigenkapitalersetzendes Gesellschafterdarlehen 108
(5) Alternative Ansätze zur Berücksichtigung von Darlehensverlusten 108
(a) Ansätze im Schrifttum 110
(b) Beurteilung dieser Ansätze 111
(c) Eigene Stellungnahme 112
ee) Auswirkungen eines Verzichts im Rahmen von § 17 EStG 115
(1) Verzicht auf ein eigenkapitalersetzendes Darlehen 115
(2) Verzicht auf ein nicht kapitalersetzendes Darlehen 118
b) Werbungskosten bei Forderungsverzicht durch einen nicht wesentlich
beteiligten Gesellschafter 121
c) Auswirkungen des Verzichts auf die Zinsforderung 121
IV
3. Der beteiligungsinkongruente Forderungsverzicht 122
a) Ertragsteuerliche Auswirkungen 122
b) Schenkungsteuerliche Aspekte 125
4. Forderungsverzicht durch Dritte 129
a) Abkürzung des Zahlungswegs 129
b) Abkürzung des Vertragswegs 131
c) Mittelbar verdeckte Einlage 132
aa) Forderungsverzicht durch Angehörige 1 33
bb) Forderungsverzicht bei verbundenen Unternehmen 133
cc) Forderungsverzicht durch Mitunternehmerschaft des Anteilseigners 134
D. Zusammenfassung des 1. Kapitels 1^4
Kapitel 2: Der Forderungsverzicht mit Besserungsschein "'
A. Zivilrechtliche Einordnung 137
I. Ausgestaltung mit aufschiebender Bedingung 13"
II. Ausgestaltung mit auflösender Bedingung l4^
III. Schicksal der Zinsforderung 141
IV. Abgrenzung von anderen Rechtsinstituten *41
1. Abgrenzung von einer Rangrücktritts Vereinbarung *41
2. Abgrenzung von einer Stundungsvereinbarung l43
3. Abgrenzung von einem Genussrecht *
B. Auswirkungen auf den Überschuldungsstatus '
C. Auswirkungen im Jahresabschluss
I. Ebene der Gesellschaft l **
1. Keine Passivierung der Forderung
2. Keine Bildung einer Rückstellung 15°
3. Vorschlag einer Bilanzierungshilfe
4. Einstellung in die Kapitalrücklage bzw. Ausweis eines außerordentlichen
Ertrags 152
5. Zinsforderung 152
I
V
6. Pflicht zur Angabe im Anhang oder Lagebericht 153
7. Keine Gleichbehandlung mit Rangrücktritts Vereinbarung 154
II. Ebene des bilanzierenden Gesellschafters 155
D. Steuerliche Behandlung 156
I. Ebene der Gesellschaft 156
1. Körperschaftsteuer 156
a) Ausbuchung der Verbindlichkeit - verdeckte Einlage 156
b) Auswirkungen des Wiederauflebens der Verbindlichkeit und einer
anschließenden Erfüllung 159
aa) Rechtslage unter der Geltung des Anrechnungsverfahrens sowie des
§ 3 Nr. 66 EStG 159
(1) Rückgängigmachung einer verdeckten Einlage 159
(2) Rückgängigmachung eines Sanierungsgewinns gem. § 3 Nr. 66 EStG 162
(3) Rückgängigmachung bei steuerpflichtigem Gewinn 162
bb) Rechtslage unter Geltung des Halbeinkünfteverfahrens 162
(1) Rückgängigmachung einer verdeckten Einlage 163
(2) Rückgängigmachung bei steuerpflichtigem Gewinn 163
(3) Rückgängigmachung eines Sanierungsgewinns 164
(4) Sonderfälle bei Zahlungen auf eine Besserungsabrede 165
c) Behandlung der Zinsverbindlichkeit 166
aa) Zinsverbindlichkeit vor dem Verzicht 166
bb) Zahlungen für den Zeitraum zwischen Verzicht und Bedingungseintritt 166
cc) Zinsen für den Zeitraum nach Bedingungseintritt 168
d) Auswirkungen auf die Vergütungsart im Rahmen von § 8a KStG 169
2. Gewerbesteuer 171
3. Schenkungsteuerliche Aspekte 173
II. Ebene des Anteilseigners 173
1. Forderung und Beteiligung im Betriebsvermögen und Gewinnermittlung
nach §§4 Abs. 1,5 EStG 174
a) Rückgängigmachung der verdeckten Einlage 174
b) Umkehrung der aufwandswirksamen Ausbuchung der Forderung 175
VI
c) Zahlungen auf eine Vereinbarung im Sinne von § 159 BGB 175
2. Forderung und Beteiligung im Privatvermögen 175
a) Minderung der nachträglichen Anschaffungskosten im Rahmen der
§§ 17, 23 EStG 176
b) Zahlungen auf eine Vereinbarung im Sinne von § 159 BGB 177
E. Auswirkungen eines Forderungsverzichts mit Besserungsabrede im Falle
eines Anteilseignerwechsels '"
I. Der Forderungsverzicht mit Besserungsschein als Gestaltungsmöglichkeit bei
einem Anteilseignerwechsel *'°
II. Einschränkung durch die Finanzverwaltung *'"
1. Unmittelbare oder analoge Anwendung des § 8 Abs. 4 KStG l°0
2. Andere Rechtsgrundlagen 1°
F. Zusammenfassung des 2. Kapitels ™
Kapitel 3: Ausgewählte verwandte Gestaltungsmöglichkeiten 18S
A. Rangrücktrittsvereinbarung "
I. Zivilrechtliche Einordnung 185
II. Auswirkungen auf den Überschuldungsstatus ' ^
1. Im Schrifttum vertretene Ansichten
2. Die BGH-Entscheidung vom 8.1.2001 192
3. Interpretation dieser Entscheidung und Stellungnahme *"
III. Behandlung in Jahresabschluss und Steuerbilanz '
1Q7
1. Ebene der Gesellschaft l *
1Q8
a) Passivierung bei Variante 1
b) Besonderheiten bei Variante 2 *
c) Besonderheiten bei Variante 3 zu
d) Zinszahlungen bei Rangrücktritt 206
2. Ebene des Anteilseigners
a) Beteiligung und Forderung im Betriebsvermögen 2
b) Beteiligung und Forderung im Privatvermögen ^
VII
ß. Verlustübernahme durch den Anteilseigner 209
I. Zivilrechtliche und insolvenzrechtliche Aspekte 210
1. Zivilrechtliche Ausgestaltung 210
2. Abgrenzung von vergleichbaren Rechtsinstituten 210
3. Auswirkungen auf den Überschuldungsstatus 211
II. Auswirkungen in Handels- und Steuerbilanz 212
1. Ebene der Gesellschaft 212
a) Einbuchung des Ausgleichsanspruchs gegen den Anteilseigner 212
b) Aufrechnung gegen die Rückzahlungsverbindlichkeit 213
2. Ebene des Anteilseigners 216
a) Forderung und Beteiligung im Betriebsvermögen 216
b) Forderung und Beteiligung im Privatvermögen 216
C. Zusammenfassung des 3. Kapitels 217
Kapitel 4: Zusammenfassung der Arbeit 220
Literaturverzeichnis 225
Anmerkung:
Auf ein Abkürzungsverzeichnis wird verzichtet. Für die verwendeten Abkürzungen wird
verwiesen auf:
Kirchner, Hildebert/ Butz, Cornelie, Abkürzungsverzeichnis der Rechtssprache, 5. Auflage,
Berlin: de Gruyter, 2003. |
| adam_txt |
I
Inhaltsverzeichnis
Einleitung 1
Kapitel 1: Der Forderungsverzicht des Anteilseigners gegenüber der
Kapitalgesellschaft 5
A. Zivilrechtliche und insolvenzrechtliche Aspekte 5
I. Das Regelungssystem des Eigenkapitalersatzrechts 5
1. Voraussetzungen des Eigenkapitalersatzes 7
a) Anteilseignereigenschaft 7
b) Kapitalersatzfunktion 9
c) Maßgeblicher Zeitpunkt 11
2. Rechtsfolge: Darlehensbindung 12
3. Sonderfall: Finanzplandarlehen 12
II. Zivilrechtliche Ausgestaltung des Forderungsverzichts 13
1. Erlassvertrag gemäß § 397 Abs. 1 BGB 13
2. Negatives Schuldanerkenntnis gemäß § 397 Abs. 2 BGB 15
3. Abgrenzung zu anderen Rechtsinstituten 16
III. Folgen für den Überschuldungsstatus 16
B. Auswirkungen des Verzichts im Jahresabschluss 18
I. Jahresabschluss der Gesellschaft 18
1. Bilanzierung von Gesellschafterdarlehen 18
2. Auswirkungen eines Forderungsverzichts 22
a) Einstellung in die Kapitalrücklage 23
b) Ausweis als Ertrag 26
c) Keine bilanzielle Rückwirkung eines Erlassvertrags 28
II. Jahresabschluss des bilanzierenden Gesellschafters 29
1. Bilanzierung der Darlehensforderung vor dem Verzicht 29
II
2. Auswirkungen des Forderungsverzichts 30
a) Forderungsverzicht im Rahmen einer Kapitalerhöhung 30
b) Forderungsverzicht außerhalb einer Kapitalerhöhung 32
C. Steuerliche Behandlung des Forderungsverzichts 35
I. Ebene der Gesellschaft 35
1. Körperschaftsteuer 35
a) Das Maßgeblichkeitsprinzip und seine Durchbrechung 35
b) Die Abgrenzung von offenen und verdeckten Einlagen 37
aa) Offene Einlagen 38
bb) Verdeckte Einlagen 38
c) Einordnung des Forderungsverzichts 41
aa) Forderungsverzieht im Rahmen einer Kapitalerhöhung 41
bb) Forderungsverzicht außerhalb einer Kapitalerhöhung 41
cc) Der Forderungsverzicht als verdeckte Einlage 43
dd) Bewertung der verdeckten Einlage 45
(1) Gegenstand der verdeckten Einlage 50
(2) Anwendung des Teilwertbegriffs auf Verbindlichkeiten 52
(3) Teilwertermittlung und Teilwertvermutung 58
(4) Verstoß gegen das Leistungsfähigkeitsprinzip 62
(5) Ermittlung des werthaltigen Teils der Forderung 63
(6) Der Forderungsverzicht als rückwirkendes Ereignis 66
(7) Verzicht auf ein eigenkapitalersetzendes Gesellschafterdarlehen 67
(8) Ergebnis der Betrachtung 68
ee) Der Sanierungserlass des BMF vom 27.3.2003 68
(1) Der Anwendungsbereich des BMF-Schreibens '
(2) Verfahrensablauf und Zuständigkeiten
(3) Totale Verlustverrechnung 76
77
(4) Unterstellte Rücknahme des Erlassantrags
77
d) Spätere Rückzahlung der Darlehensmittel ;
79 I
2. Gewerbesteuer j
III
II. Ebene des Anteilseigners 79
1. Forderung und Beteiligung im Betriebsvermögen 80
a) Einkommensteuerpflichtige Person als Anteilseigner 80
aa) Aufwand durch vorhergehende Teilwertabschreibung 80
bb) Nachträgliche Anschaffungskosten der Beteiligung 83
cc) Nachfolgende Teilwertabschreibung der Beteiligung 90
dd) Spätere Rückzahlung der Darlehensmittel 91
ee) Auswirkung des Verzichts auf die Zinsforderung 92
b) Körperschaftsteuerpflichtige Person als Anteilseigner 93
c) Gewerbesteuerliche Aspekte 96
2. Forderung und Beteiligung im Privatvermögen 97
a) Auswirkungen im Rahmen von §§ 17, 23 EStG 98
aa) Abgrenzung der Anwendungsbereiche beider Normen 98
bb) Nachträgliche Anschaffungskosten im Sinne von § 17 EStG 99
cc) Abgrenzung zu den Werbungskosten 101
dd) Erweiterter Anschaffungskostenbegriff 103
(1) Stehengelassenes Gesellschafterdarlehen 104
(2) In der Krise gewährtes oder krisenbestimmtes Gesellschafterdarlehen 106
(3) Finanzplandarlehen 107
(4) Teilweise eigenkapitalersetzendes Gesellschafterdarlehen 108
(5) Alternative Ansätze zur Berücksichtigung von Darlehensverlusten 108
(a) Ansätze im Schrifttum 110
(b) Beurteilung dieser Ansätze 111
(c) Eigene Stellungnahme 112
ee) Auswirkungen eines Verzichts im Rahmen von § 17 EStG 115
(1) Verzicht auf ein eigenkapitalersetzendes Darlehen 115
(2) Verzicht auf ein nicht kapitalersetzendes Darlehen 118
b) Werbungskosten bei Forderungsverzicht durch einen nicht wesentlich
beteiligten Gesellschafter 121
c) Auswirkungen des Verzichts auf die Zinsforderung 121
IV
3. Der beteiligungsinkongruente Forderungsverzicht 122
a) Ertragsteuerliche Auswirkungen 122
b) Schenkungsteuerliche Aspekte 125
4. Forderungsverzicht durch Dritte 129
a) Abkürzung des Zahlungswegs 129
b) Abkürzung des Vertragswegs 131
c) Mittelbar verdeckte Einlage 132
aa) Forderungsverzicht durch Angehörige 1 33
bb) Forderungsverzicht bei verbundenen Unternehmen 133
cc) Forderungsverzicht durch Mitunternehmerschaft des Anteilseigners 134
D. Zusammenfassung des 1. Kapitels 1^4
Kapitel 2: Der Forderungsverzicht mit Besserungsschein "'
A. Zivilrechtliche Einordnung 137
I. Ausgestaltung mit aufschiebender Bedingung 13"
II. Ausgestaltung mit auflösender Bedingung l4^
III. Schicksal der Zinsforderung 141
IV. Abgrenzung von anderen Rechtsinstituten *41
1. Abgrenzung von einer Rangrücktritts Vereinbarung *41
2. Abgrenzung von einer Stundungsvereinbarung l43
3. Abgrenzung von einem Genussrecht *
B. Auswirkungen auf den Überschuldungsstatus '
C. Auswirkungen im Jahresabschluss
I. Ebene der Gesellschaft l **
1. Keine Passivierung der Forderung
2. Keine Bildung einer Rückstellung 15°
3. Vorschlag einer Bilanzierungshilfe
4. Einstellung in die Kapitalrücklage bzw. Ausweis eines außerordentlichen
Ertrags 152
5. Zinsforderung 152
I
V
6. Pflicht zur Angabe im Anhang oder Lagebericht 153
7. Keine Gleichbehandlung mit Rangrücktritts Vereinbarung 154
II. Ebene des bilanzierenden Gesellschafters 155
D. Steuerliche Behandlung 156
I. Ebene der Gesellschaft 156
1. Körperschaftsteuer 156
a) Ausbuchung der Verbindlichkeit - verdeckte Einlage 156
b) Auswirkungen des Wiederauflebens der Verbindlichkeit und einer
anschließenden Erfüllung 159
aa) Rechtslage unter der Geltung des Anrechnungsverfahrens sowie des
§ 3 Nr. 66 EStG 159
(1) Rückgängigmachung einer verdeckten Einlage 159
(2) Rückgängigmachung eines Sanierungsgewinns gem. § 3 Nr. 66 EStG 162
(3) Rückgängigmachung bei steuerpflichtigem Gewinn 162
bb) Rechtslage unter Geltung des Halbeinkünfteverfahrens 162
(1) Rückgängigmachung einer verdeckten Einlage 163
(2) Rückgängigmachung bei steuerpflichtigem Gewinn 163
(3) Rückgängigmachung eines Sanierungsgewinns 164
(4) Sonderfälle bei Zahlungen auf eine Besserungsabrede 165
c) Behandlung der Zinsverbindlichkeit 166
aa) Zinsverbindlichkeit vor dem Verzicht 166
bb) Zahlungen für den Zeitraum zwischen Verzicht und Bedingungseintritt 166
cc) Zinsen für den Zeitraum nach Bedingungseintritt 168
d) Auswirkungen auf die Vergütungsart im Rahmen von § 8a KStG 169
2. Gewerbesteuer 171
3. Schenkungsteuerliche Aspekte 173
II. Ebene des Anteilseigners 173
1. Forderung und Beteiligung im Betriebsvermögen und Gewinnermittlung
nach §§4 Abs. 1,5 EStG 174
a) Rückgängigmachung der verdeckten Einlage 174
b) Umkehrung der aufwandswirksamen Ausbuchung der Forderung 175
VI
c) Zahlungen auf eine Vereinbarung im Sinne von § 159 BGB 175
2. Forderung und Beteiligung im Privatvermögen 175
a) Minderung der nachträglichen Anschaffungskosten im Rahmen der
§§ 17, 23 EStG 176
b) Zahlungen auf eine Vereinbarung im Sinne von § 159 BGB 177
E. Auswirkungen eines Forderungsverzichts mit Besserungsabrede im Falle
eines Anteilseignerwechsels '"
I. Der Forderungsverzicht mit Besserungsschein als Gestaltungsmöglichkeit bei
einem Anteilseignerwechsel *'°
II. Einschränkung durch die Finanzverwaltung *'"
1. Unmittelbare oder analoge Anwendung des § 8 Abs. 4 KStG l°0
2. Andere Rechtsgrundlagen 1°
F. Zusammenfassung des 2. Kapitels ™
Kapitel 3: Ausgewählte verwandte Gestaltungsmöglichkeiten 18S
A. Rangrücktrittsvereinbarung "
I. Zivilrechtliche Einordnung 185
II. Auswirkungen auf den Überschuldungsstatus ' ^
1. Im Schrifttum vertretene Ansichten
2. Die BGH-Entscheidung vom 8.1.2001 192
3. Interpretation dieser Entscheidung und Stellungnahme *"
III. Behandlung in Jahresabschluss und Steuerbilanz '
1Q7
1. Ebene der Gesellschaft l *
1Q8
a) Passivierung bei Variante 1
b) Besonderheiten bei Variante 2 *
c) Besonderheiten bei Variante 3 zu
d) Zinszahlungen bei Rangrücktritt 206
2. Ebene des Anteilseigners
a) Beteiligung und Forderung im Betriebsvermögen 2
b) Beteiligung und Forderung im Privatvermögen ^
VII
ß. Verlustübernahme durch den Anteilseigner 209
I. Zivilrechtliche und insolvenzrechtliche Aspekte 210
1. Zivilrechtliche Ausgestaltung 210
2. Abgrenzung von vergleichbaren Rechtsinstituten 210
3. Auswirkungen auf den Überschuldungsstatus 211
II. Auswirkungen in Handels- und Steuerbilanz 212
1. Ebene der Gesellschaft 212
a) Einbuchung des Ausgleichsanspruchs gegen den Anteilseigner 212
b) Aufrechnung gegen die Rückzahlungsverbindlichkeit 213
2. Ebene des Anteilseigners 216
a) Forderung und Beteiligung im Betriebsvermögen 216
b) Forderung und Beteiligung im Privatvermögen 216
C. Zusammenfassung des 3. Kapitels 217
Kapitel 4: Zusammenfassung der Arbeit 220
Literaturverzeichnis 225
Anmerkung:
Auf ein Abkürzungsverzeichnis wird verzichtet. Für die verwendeten Abkürzungen wird
verwiesen auf:
Kirchner, Hildebert/ Butz, Cornelie, Abkürzungsverzeichnis der Rechtssprache, 5. Auflage,
Berlin: de Gruyter, 2003. |
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