Die Ziele der neuen deutschen Hinzurechnungsbesteuerung: eine kritische Analyse im internationalen Vergleich
Gespeichert in:
| 1. Verfasser: | |
|---|---|
| Format: | Abschlussarbeit Buch |
| Sprache: | German |
| Veröffentlicht: |
Weilerswist
Velbrück Wissenschaft
2004
|
| Ausgabe: | 1. Aufl. |
| Schlagworte: | |
| Online-Zugang: | Inhaltsverzeichnis |
| Beschreibung: | 464 S. graph. Darst. |
| ISBN: | 3934730949 |
Internformat
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| adam_text | Inhaltsverzeichnis
Abbildungsverzeichnis 21
Tabellenverzeichnis 24
Abkürzungsverzeichnis 26
I. Kapitel: Problemstellung, methodische Vorgehensweise
und Entwicklungsgeschichte der deutschen
Hinzurechnungsbesteuerung 33
A. Problemstellung: Die doppelte Zielsetzung der neuen
deutschen Hinzurechnungsbesteuerung und ihre
Umsetzung 33
B. Wissenschaftliche Methodik und Vorgehens weise ... 34
C. Entstehungsgeschichte der deutschen
Hinzurechnungsbesteuerung 39
I. Maßnahmen gegen die Verlagerungs und
Steuerfluchtproblematik vor 1972 39
II. Einführung des Außensteuergesetzes durch das
Außensteuerreformgesetz 41
III. Einführung der »verschärften« Hinzurechnungs¬
besteuerung im Rahmen des StÄndG 1992 . . . . 45
IV. Weitere Verschärfungen ab dem 1. 1. 1994 .... 48
V. Paradigmenwechsel im StSenkG 50
1. Steuersenkungsgesetz vom 14. 7. 2000 50
2. StSenkG führte zum Systemwechsel innerhalb
desAStG 52
VI. Erneuter Systemwechsel durch das UntStFG .... 56
1. Unternehmenssteuerfortentwicklungsgesetz
vom 20. 12. 2001 56
2. Erneuter Systemwechsel durch kurzfristige
Maßnahmen des UntStFG 60
II. Kapitel: Systematik und Funktionsweise der neuen
deutschen Hinzurechnungsbesteuerung nach
dem UntStFG 65
A. Grundlagen der missbräuchlichen Verlagerung von
Einkünften im internationalen Steuerrecht 65
I. Verlagerungsproblematik bei Basis und
Zwischengesellschaften 65
9
INHALTSVERZEICHNIS
II. Maßnahmen gegen ausländische Basis¬
gesellschaften im internationalen Steuerrecht ... 70
1. Ort der Geschäftsleitung gemäß §10 AO und
die Missbrauchsvorschrift des § 42 AO 70
2. Das Konkurrenzverhältnis des § 42 AO und
der §§ 7 bis 14 AStG 72
B. Hinzurechnungsbesteuerung als Maßnahme
gegen die steuerliche Abschirmwirkung von
Kapitalgesellschaften 74
I. Tatbestandsvoraussetzungen der
Hinzurechnungsbesteuerung 75
1. Persönliche Tatbestandsvoraussetzungen .... 76
a) Beteiligung durch unbeschränkt
Steuerpflichtige (§ 7 Abs. 1 AStG) 76
b) Beteiligung an einer ausländischen
Zwischengesellschaft 77
c) Beteiligungsvoraussetzungen 78
1) »Deutschbeherrschung« versus
Hinzurechnungsquote 78
2) Mittelbare Beteiligungen und
Weisungsgebundenheit 81
d) Vorrang des Auslandinvestmentgesetzes ... 83
2. Sachliche Tatbestandsvoraussetzungen 85
a) Einkünfte aus passivem Erwerb 86
b) Niedrige Besteuerung 94
3. Bagatellklausel des § 9 AStG 96
II. Rechtsfolgen der Hinzurechnungsbesteuerung ... 97
1. Ermittlung des Hinzurechnungsbetrags 99
a) Ermittlung der Zwischeneinkünfte
(§ 10 Abs. 3 AStG) 99
b) Abzüge bei der Ermittlung des
Hinzurechnungsbetrags 103
2. Ermittlung des anzusetzenden
Hinzurechnungsbetrags 105
a) Wahlrecht zur Steueranrechnung 106
b) Korrektur des Hinzurechnungsbetrags um
Veräußerungsgewinne (§ 11 AStG) 110
3. Einkünftequalifikation und Besteuerung des
anzusetzenden Hinzurechnungsbetrags . . . . 111
a) Einkünftequalifikation 111
10
INHALTSVERZEICHNIS
b) Besteuerung des anzusetzenden
Hinzurechnungsbetrags 113
1) Rechtsfolgen für inländische
Kapitalgesellschaften 114
2) Rechtsfolgen für inländische natürliche
Personen 115
4. Anwendung von Doppelbesteuerungs¬
abkommen 118
III. Besonderheiten bei der Hinzurechnungs¬
besteuerung von Einkünften mit Kapital¬
anlagecharakter 119
1. Tatbestandsvoraussetzungen 121
2. Rechtsfolgen 125
a) Allgemeine Rechtsfolgen 125
b) Besonderheiten bei Zwischeneinkünften
mit Konzernfinanzierungscharakter 126
IV. Zurechnungsbesteuerung im mehrstufigen
Konzernaufbau 129
1. Zurechnungsbesteuerung nachgeschalteter
Zwischengesellschaften 129
a) Beteiligungsvoraussetzungen 129
b) Rechtsfolgen 131
1) Anzusetzender Zurechnungsbetrag ....132
2) Erfassung der Zwischeneinkünfte an
»Ort und Stelle« 135
3) Anwendung von Doppelbesteuerungs¬
abkommen im mehrstufigen Konzern . . 140
III. Kapitel: Neue Belastungskomponente der deutschen
Hinzurechnungsbesteuerung 143
A. Ziel eines Belastungsniveaus »vergleichbarer
inländischer Erträge« 143
B. Probleme bei der Integration des Belastungsziels
in das bestehende System der Hinzurechnungs¬
besteuerung 146
I. Normative Konflikte 146
II. Unstimmigkeiten innerhalb der
Tatbestandsvoraussetzungen 147
1. Ausschluss aktiver niedrig besteuerter
Einkünfte 147
11
INHALTSVERZEICHNIS
2. Voraussetzung der »Deutschbeherrschung«
versus Belastungsziel 150
3. Vorverlagerungseffekt widerspricht dem
Belastungsziel 151
III Zielkonflikte bei den Rechtsfolgen der
Hinzurechnungsbesteuerung 153
1. Besteuerungsfolgen für natürliche Personen . . 154
a) Einführung eines abweichenden
Besteuerungssystems zur Verwirklichung des
Belastungsziels 154
1) Reaktion auf die verunglückte
Pauschalbesteuerung des StSenkG .... 154
2) Belastungsvergleich des Hinzurechnungs¬
betrags und vergleichbaren Erträgen . . . 158
3) Ergebnis: Ein Belastungsniveau
vergleichbarer inländischer Erträge
wird nicht erreicht 161
(a) Übergang der Systeme führt zu
sprunghaften Belastungsänderungen . 162
(b) Neues Besteuerungsregime der
Hinzurechnungsbesteuerung schafft
Anreize zur Einkünfteverlagerung ins
Ausland 164
(c) Verzerrungen bei der Besteuerung von
Auslandseinkünften mit gleicher
Vorbelastung 166
(d) Schlussfolgerungen aus dem
Belastungs vergleich 168
a. Auswertung der Ergebnisse 168
b. Möglichkeiten der systematischen
Verbesserung der Rechtsfolge der
Hinzurechnungsbesteuerung
de lege lata 171
i. Beschränkung der
Hinzurechnungsbesteuerung auf die
Missbrauchsbekämpfung .... 171
ii. Systemkonforme
Hinzurechnungsbesteuerung nach
Maier Frischmuth 172
iii. Kritik 174
12
INHALTSVERZEICHNIS
b) Weitere Einzelprobleme bei der Umsetzung
des Belastungsziels 176
1) Unvereinbarkeit des Ausschüttungszwangs
gemäß § 3 Nr. 41 Buchstabe a EStG mit
der Zielsetzung der §§ 7 bis 14 AStG . . 177
(a) Bedingungen für die Ausschüttungs¬
befreiung 177
(b) Konfiskatorische Folgen beim
Ãœberschreiten der Siebenjahresgrenze . 180
(c) Zusätzliche Verzerrungen durch
belastungswirksame Quellensteuer ..184
(d) Zielkonformer Verzicht auf die
zeitliche Beschränkung der
Steuerbefreiung gemäß § 3 Nr. 41
Buchst, a EStG 187
2) Systemwidrigkeit des Betriebsausgaben¬
abzugs im Rahmen des § 3 Nr. 41
Buchst, a und b EStG 19z
(a) Problembereiche und Zielkonflikte
bei der Behandlung von Betriebs¬
ausgaben 193
a. Anwendung des § 3c Abs. z EStG
widerspricht Definitivbelastung des
§ 10 Abs. 2 AStG 193
b. Zusätzliche Verwirrungen bei der
Behandlung von Betriebsausgaben
im Rahmen der Veräußerung von
Anteilen an einer Zwischen¬
gesellschaft 195
c. Kritik an der Behandlung von
Betriebsausgaben vor dem
Hintergrund des Belastungsziels . . . 199
(b) Vorschlag zur systemkonformen
Behandlung von Betriebsausgaben¬
abzug im Rahmen der Hinzu¬
rechnungsbesteuerung de lege
ferenda 200
3) Unsystematik der Ungleichbehandlung
von Veräußerungsgewinnen und Gewinn¬
ausschüttungen Z02
13
INHALTSVERZEICHNIS
(a) Problematische Klassifizierung von
Veräußerungsgewinnen als aktive
Einkünfte 203
a. Anwendungsprobleme bei der Rück¬
führung des Veräußerungsgewinns
auf bestimmte Wirtschaftsgüter . . . 204
b. Problematik der in § 8 Abs. 1 Nr. 9
AStG geforderten Nachweispflicht . 2.09
c. Erneute Diskriminierung
mehrstufiger Holdingstrukturen . . . 212
d. Vorschlag zur systemgerechten
Behandlung von Veräußerungs¬
gewinnen im Rahmen der Hinzu¬
rechnungsbesteuerung 214
(b) Abweichende Rechtsfolgen im
Rahmen der steuerlichen Behandlung
von Veräußerungsgewinnen 2.16
a. Veräußerungsgewinne unterliegen der
doppelten Gewerbesteuer 216
b. Fehlende Quellensteueranrechnung
bei Veräußerungsgewinnen 218
c. Belastungsvergleich:
Veräußerungsgewinne versus
Gewinnausschüttungen 219
2. Besteuerungsfolgen für Kapitalgesellschaften . 222
a) Einführung eines abweichenden
Besteuerungsverfahrens 222
1) Einleitung 222
2) Systematische Unterschiede der
Hinzurechnungsbesteuerung bei
Kapitalgesellschaften als Anteilseigner
nach dem StSenkG und dem UntStFG . . 223
b) Systematische Mängel des neu eingeführten
Besteuerungsverfahrens im Rahmen der
Hinzurechnungsbesteuerung bei
unbeschränkt körperschaftsteuerpflichtigen
Anteilseigner 228
1) Verzerrungen im Ãœbergang der Systeme
bei unbeschränkt körperschaftsteuer¬
pflichtigen Anteilseignern 228
14
INHALTSVERZEICHNIS
(a) Sachverhalt 228
(b) Systematische Kritik 230
2) Konfiskatorische Besteuerungsfolgen
durch Mehrfachbelastungen mit
Gewerbesteuer 233
(a) Die drohende Doppelbesteuerung
mit Gewerbesteuer bei inländischen
Kapitalgesellschaften als Anteils¬
eigner 233
(b) Belastungsfolgen aus der doppelten
gewerbesteuerlichen Erfassung von
§ 8b Abs. 1 KStG steuerfreien
Gewinnausschüttungen 234
a. Belastungsvergleiche 234
b. Schlussfolgerungen aus den
Belastungsvergleichen 237
i. Systematische Mängel bei den
Rechtsfolgen für unbeschränkt
körperschaftsteuerpflichtige
Anteilseigner 237
ii. Auslegungsversuche und Gestal¬
tungsmöglichkeiten zur
Vermeidung der Mehrfach¬
belastung mit Gewerbesteuer . . . 240
3) Belastungsverzerrungen bei mittelbaren
und unmittelbaren Beteiligungen 243
(a) Unterschiede bei den
Besteuerungsregimen 243
(b) Belastungsfolgen für natürliche
Personen bei mittelbarer Beteiligung
über eine inländische Körperschaft . . 245
(c) Schlussfolgerungen aus dem
Belastungsvergleich und Analyse
der Belastungsfolgen 247
a. Unterschiedliche Besteuerungsregime
führen zu systembedingten
Belastungs Verzerrungen 247
b. Diskriminierung mittelbarer
Beteiligungen über eine inländische
Kapitalgesellschaft 249
15
INHALTSVERZEICHNIS
c. Systematische Kritik an der Ungleich¬
behandlung zwischen mittelbaren
und unmittelbaren Beteiligungen . . 255
4) Ausgewählte Einzelprobleme bei der
Rechtsfolge für Kapitalgesellschaften . . 256
(a) Anwendung des § 8b Abs. 5 KStG auf
eine der Hinzurechnungsbesteuerung
folgende Ausschüttung 257
a. Drohende Doppelbelastung durch
Anwendung des § 8b Abs. 5 KStG . 257
b. Vorschläge zum systemgerechten
Umgang mit der Vorschrift des
§ 8b Abs. 5 KStG im Rahmen der
Hinzurechnungsbesteuerung bei
unbeschränkt körperschaft¬
steuerpflichtigen Anteilseignern . . . 258
i. Systemgerechte Wahl der
Bezugsgröße 258
ii. Unanwendbarkeit der Vorschriften
der §§ 8b Abs. 5 KStG und
3cEStG 260
c. Die Anwendung des § 8b Abs. 5
KStG vor dem Hintergrund der
Zielsetzung der §§ 7 bis 14 AStG . . 263
(b) Fehlende Anrechenbarkeit von
Quellensteuern bei Ausschüttung . . . 264
a. Sachverhalt 264
b. Belastungsfolgen aus der fehlenden
Anrechenbarkeit von Quellensteuer . 265
c. Vorschläge zur systematischen
Anrechenbarkeit von Quellensteuer . 267
d. Zielkonflikte bei der Behandlung von
Quellensteuer 270
c) Systemkonforme Hinzurechnungs¬
besteuerung bei unbeschränkt körper¬
schaftsteuerpflichtigen Anteilseignern
de lege ferenda 271
1) Ausgangssituation 271
2) Systemkonforme Rückkehr zur reinen
Missbrauchsbekämpfung 273
16
INHALTSVERZEICHNIS
(a) Belastungsfolgen der Hinzurechnungs¬
besteuerung de lege ferenda 273
(b) Besteuerungsfolgen für unbeschränkt
körperschaftsteuerpflichtige
Anteilseigner 275
(c) Beitrag zur Problemlösung de lege lata 277
C. Zusammenfassung der Ergebnisse 285
I. Unbeschränkt einkommensteuerpflichtige
Anteilseigner der Zwischengesellschaft 285
II. Unbeschränkt körperschaftsteuerpflichtige
Anteilseigner der Zwischengesellschaft 293
IV. Kapitel: Schwachstellen der deutschen
Hinzurechnungsbesteuerung als Instrument zur
Missbrauchsbekämpfung 299
A. Ziel der Durchbrechung der Abschirmwirkung
einer niedrig besteuerten ausländischen
Kapitalgesellschaft 300
I. Verlagerungsproblematik als internationales
Phänomen 301
1. Verlagerungsproblematik 301
2. Gründe für die wachsende Popularität des
Einsatzes von CFC Gesetzgebungen 306
II. Strategische Grundlagen der verschiedenen CFC
Gesetzgebungen 308
B. Problembereiche der Missbrauchsbekämpfung
innerhalb der Tatbestandsvoraussetzungen 310
I. Persönliche Tatbestandsvoraussetzungen 310
1. Beherrschungsvoraussetzungen 310
a) Ausgestaltungsmöglichkeiten und Formen
der Tatbestandsvoraussetzung der
Kontrolle 311
b) Eignung der verschiedenen Ansätze zur
Bekämpfung von Missbrauch 316
1) »Maßgebliche« Beteiligung bzw.
wesentliches Interesse 316
2) Inlands oder »Deutschbeherrschung« . . 318
3) Inlandsbeherrschung durch eine kleine
Gruppe 321
4) Objektive und subjektive Kontrolltests . . 322
17
INHALTSVERZEICHNIS
5) Kontrolle durch einen einzelnen Inländer 323
c) Reform der »Deutschbeherrschung« de lege
ferenda 32.4
2. Allgemeine Beteiligungsvoraussetzungen ... 328
3. Systematische Mängel der Beteiligungs¬
voraussetzung im Rahmen der »verschärften«
Hinzurechnungsbesteuerung 331
a) Systemwidrigkeit der Herabsetzung der
Mindestbeteiligung auf 1 v.H 332
b) Bewertung der vom Schrifttum
hervorgebrachten Kritik 335
c) Zielkonforme Ausdehnung der Börsen¬
klausel auf den gesamten § 7 Abs. 6 AStG . 336
d) Anwendbarkeit des § 7 Abs. 6 AStG im
mehrstufigen Konzern 338
1) Anwendungsprobleme und
Auslegungsmöglichkeiten des § 7 Abs. 6
AStG im mehrstufigen Konzern 339
2) Unanwendbarkeit des § 7 Abs. 6 AStG im
mehrstufigen Konzern 343
3) Zurechnung von Zwischeneinkünften mit
Kapitalanlagecharakter im mehrstufigen
Konzern de lege ferenda 345
(a) Beschränkung der Tatbestands¬
voraussetzung des § 7 Abs. 6 AStG auf
den zweistufigen Fall 346
(b) Umgehungsmöglichkeiten bei Sammel¬
gestaltungen bzw. Sparmodellen im
System de lege ferenda 347
II. Sachliche Tatbestandsvoraussetzungen 350
1. Definition der Niedrigbesteuerung bzw. des
Zielgebietes der CFC Gesetzgebung 351
a) »Transactional Approach« 352
b) »Jurisdiction Approach« 353
1) Steuerniveauvergleich 353
2) Verwendung offizieller Staatenlisten ... 355
3) Kritische Würdigung der Ansätze vor
dem Hintergrund der missbrauchs
orientierten Zielsetzung der
Hinzurechnungsbesteuerung 357
18
INHALTSVERZEICHNIS
c) Kritik an der deutschen Niedrigbesteuerungs
voraussetzung gem. § 8 Abs. 3 AStG .... 3 59
1) Maßgebliche Belastungsgrenze und zu
berücksichtigende Steuern 359
2) Systemwidrige Vernachlässigung von
Ertragsteuern nachgeschalteter
Gesellschaften 361
3) Indirekte Steueranrechnung führt zur
Niedrigbesteuerung 364
4) Die Bemessungsgrundlage nach deutschem
Steuerrecht 365
2. Definition schädlicher Einkünfte 366
a) Grundsätzliches zur Definition schädlicher
Einkünfte im Rahmen einer CFC
Gesetzgebung 366
b) »Transactional Approach« und »Entity
Approach« 367
c) Mängel der Definition von Einkünften aus
passivem Erwerb im Rahmen der deutschen
Hinzurechnungsbesteuerung 371
3. Vereinbarkeit der sachlichen
Tatbestandsvoraussetzungen mit den EU
Grundfreiheiten 374
a) Grundsätzliches zur Hinzurechnungs¬
besteuerung im Europäischen Gemeinschafts¬
recht 374
b) Die Niedrigbesteuerung des § 8 Abs. 3 AStG
aus EU rechtlicher Sicht 378
c) Der Aktivitätskatalog des § 8 Abs. 1 AStG
aus EU rechtlicher Sicht 381
1) Verstöße des Aktivitätskatalogs de lege
lata gegen die EU Grundfreiheiten ....381
2) Reformvorschläge zur Weiterentwicklung
des Katalogs aktiver Einkünfte de lege
ferenda 383
C. Rechtsfolgen der Hinzurechnungsbesteuerung vor
dem Hintergrund der Missbrauchsabwehr 387
D. Zusammenfassung der Ergebnisse 391
I. Persönliche Tatbestandsvoraussetzungen 392
II. Sachliche Tatbestandsvoraussetzungen 397
19
INHALTSVERZEICHNIS
V. Kapitel: Aktuelle Entwicklungen durch das
Steuervergünstigungsabbaugesetz (StVergAbG) . 405
A. Einschränkungen im Rahmen des Aktivitätskatalogs . 406
B. Streichung der Regelung des § 10 Abs. 5 AStG und
Folgeänderungen 408
I. Aufhebung des Schutzes durch
Doppelbesteuerungsabkommen bei der
Hinzurechnungsbesteuerung 408
1. Inhalt der Änderung und Gesetzesbegründung 408
2. Folgen aus der Aufhebung des
§ 10 Abs. 5 AStG 409
II. Folgeänderungen aus der Streichung des
§ 10 Abs. 5 AStG 412
C. Abschließende Bewertung der im StVergAbG
vorgenommenen Änderungen 414
Anhang 417
Literaturverzeichnis 443
20
Abbildungsverzeichnis
Abbildung i: Grobschema der deutschen Hinzurechnungs¬
besteuerung 75
Abbildung 2: Beteiligung im Ring 78
Abbildung 3: Mittelbare und unmittelbare Beteiligungen im
Rahmen des § 7 AStG 81
Abbildung 4: Zwischeneinkünfte mit Kapitalanlage¬
charakter 120
Abbildung 5: Zurechnung und Hinzurechnung im
mehrstufigen Konzern nach dem
UntStFG 136
Abbildung 6: Diskriminierung vier und mehrstufiger
Beteiligungsstrukturen nach dem StSenkG . 139
Abbildung 7: Systematische Vorgehensweise in Kapitel III 145
Abbildung 8: Vorgehensweise bei der Analyse der
Besteuerungsfolgen für natürliche Personen 154
Abbildung 9: UntStFG vs. StSenkG: Steigende Entlastung
bei fallenden ESt Sätzen 157
Abbildung 10: Gesamtbelastungsunterschiede 162
Abbildung 11: Passive Auslandseinkünfte im
Systemübergang 163
Abbildung 12: Vorteilhaftigkeit der Verlagerung passiver
Einkünfte 165
Abbildung 13: Belastung aktiver und passiver Auslands¬
einkünfte im Vergleich 167
Abbildung 14: Bedingungen der Ausschüttungsbefreiung
gem. § 3 Nr. 41 Buchst, a EStG 178
Abbildung 15: Belastungsveränderung bei Ausschüttung
nach Ablauf der Siebenjahresfrist 182
Abbildung 16: Konkurrenzen und Widersprüche der
zeitlichen Befristung des § 3 Nr. 41
Buchst, a EStG 187
Abbildung 17: Inländische Kapitaleinkünfte und
Hinzurechnungsbesteuerung nach der
Siebenjahresfrist 188
Abbildung 18: Systematikwechsel im Rahmen der
Hinzurechnungsbesteuerung bei natürlichen
Personen als Anteilseigner 200
21
ABBILDUNGSVERZEICHNIS
Abbildung 19: Gewinnausschüttungen versus
Veräußerungsgewinne 203
Abbildung zo: Prüfungsschema Steuerbarkeit und
Steuerbefreiung bei Veräußerungsgewinnen 205
Abbildung 21: Gestaltungsmöglichkeit zur Umgehung der
Vorschrift des § 8 Abs. 1 Nr. 9 AStG .... 208
Abbildung 22: Mögliche Diskriminierung mehrstufiger
Beteiligungsstrukturen im Rahmen des
§ 8 Abs. 1 Nr. 9 AStG 213
Abbildung 23: Hebesatzabhängige Belastung nach dem
UntStFG 225
Abbildung 24: Vorgehensweise bei der Analyse der
Besteuerungsfolgen für Kapitalgesellschaften 217
Abbildung 25: Verzerrungen im Systemübergang bei
unbeschränkt körperschaftsteuerpflichtigen
Anteilseignern 230
Abbildung 26: Gesamtbelastungsunterschiede bei
unbeschränkt körperschaftsteuerpflichtigen
Anteilseignern 237
Abbildung 27: Besteuerungsverfahren bei mittelbaren und
unmittelbaren Beteiligungen 243
Abbildung 28: Mittelbare versus unmittelbare Beteiligung
bei einer ausländischen Vorbelastung von
zo v.H 247
Abbildung 29: Belastungsdifferenzen: mittelbare versus
unmittelbare Beteiligung (ausländische
Vorbelastung von 20 v.H.) 250
Abbildung 30: Belastungsdifferenzen: mittelbare versus
unmittelbare Beteiligung (ausländische
Vorbelastung von 5 v.H.) 253
Abbildung 31: Belastungsdifferenzen: mittelbare versus
unmittelbare Beteiligung (ausländische
Vorbelastung von 10 v.H.) 254
Abbildung 3 z: Belastungsdifferenzen: mittelbare versus
unmittelbare Beteiligung (ausländische
Vorbelastung von 24,9 v.H.) 254
Abbildung 33: Schema einer systemkonformen
Hinzurechnungsbesteuerung bei mittelbarer
und unmittelbarer Beteiligung 277
Abbildung 34: Vorgehensweise in Kapitel IV 300
22
ABBILDUNGSVERZEICHNIS
Abbildung 35: Missbrauchsbekämpfung innerhalb der
Tatbestandsvoraussetzungen 310
Abbildung 36: Umgehung der Inlandsbeherrschung am
Beispiel deutscher und US amerikanischer
Anteilseigner 320
Abbildung 37: Zielerreichungsgrad verschieden
ausgeprägter Kontrolltests 325
Abbildung 38: Auslegungsmöglichkeiten der Anwendung
des § 7 Abs. 6 AStG im mehrstufigen
Konzern 340
Abbildung 39: Umgehungsmöglichkeit über Sammel¬
gestaltungen im System de lege ferenda . . . 347
Abbildung 40: Konzepte im Rahmen der sachlichen
Tatbestandsvoraussetzungen 350
Abbildung 41: Ökonomischer Hintergrund der Ausrichtung
auf passive Einkünfte 370
23
Tabellenverzeichnis
Tabelle i: Hinzurechnungsbetrag und anzusetzender
Hinzurechnungsbetrag 98
Tabelle 2: Belastungsentwicklung bei Einkünften aus der
Konzernfinanzierung 128
Tabelle 3: Belastungsvergleich StSenkG vs. UntStFG bei
natürlichen Personen 156
Tabelle 4: Belastung inländischer (aktiver oder passiver)
Einkünfte bei natürlichen Personen als
Anteilseignern 159
Tabelle 5: Belastung ausländischer regulär passiver und
niedrig besteuerter Einkünfte bei natürlichen
Personen als Anteilseignern 160
Tabelle 6: Belastung ausländischer aktiver und niedrig
besteuerter Einkünfte bei natürlichen Personen
als Anteilseignern 160
Tabelle 7: Belastung ausländischer regulär passiver
Einkünfte im Übergang der Systeme bei
natürlichen Personen als Anteilseignern .... 161
Tabelle 8: Vorteilhaftigkeitsprüfung der Verlagerung
passiver Einkünfte ins niedrig besteuerte
Ausland 165
Tabelle 9: Systemkonforme Hinzurechnungsbesteuerung bei
natürlichen Personen nach Maier Frischmuth . 173
Tabelle 10: Gesamtbelastung einer natürlichen Person bei
Ãœberschreiten der Siebenjahresfrist 181
Tabelle 11: Belastungswirksamkeit der Quellensteuer
bei Ãœberschreiten der Siebenjahresfrist des
§ 3 Nr. 4iEStG 185
Tabelle 12: Ungleichbehandlung von Veräußerungs¬
gewinnen im Vergleich zu Gewinnaus¬
schüttungen 220
Tabelle 13: Hinzurechnungsbesteuerung bei unbeschränkt
körperschaftsteuerpflichtigen Anteilseignern
StSenkG und UntStFG im Vergleich 214
Tabelle 14: Besteuerung von unbeschränkt
körperschaftsteuerpflichtigen Anteilseignern im
Systemübergang 229
24
TABELLENVERZEICHNIS
Tabelle 15: Gewerbesteuerpflicht einer der Hinzurechnungs¬
besteuerung folgenden Ausschüttung an
unbeschränkt körperschaftsteuerpflichtige
Anteilseigner 235
Tabelle 16: Ausschüttung inländischer passiver oder
aktiver Einkünfte an unbeschränkt
körperschaftsteuerpflichtige Anteilseigner . . . 236
Tabelle 17: Ausschüttung aktiver Auslandseinkünfte an
unbeschränkt körperschaftsteuerpflichtige
Anteilseigner 236
Tabelle 18: Belastungssituation bei Beteiligungen
natürlicher Personen mittelbar über
inländische Körperschaften an der
ausländischen Zwischengesellschaft 246
Tabelle 19: Ausschüttung an unbeschränkt
körperschaftsteuerpflichtige Anteilseigner bei
Anfall von Quellensteuer 266
Tabelle 20: Systemkonforme Hinzurechnungsbesteuerung
(mittelbarer und unmittelbarer Beteiligungen) . 274
Tabelle 21: Beitrag zur Problemlösung durch den Entwurf
einer systemkonformen Hinzurechnungs¬
besteuerung 278
Tabelle 22: Pro und Kontra der Einkünfteverlagerung . . . 305
Tabelle 23: Dimensionen des Tatbestandsmerkmals der
Kontrolle 312
Tabelle 24: Vor und Nachteile unterschiedlicher Kontroll¬
voraussetzungen verschiedener CFC Regime . . 317
2.5
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| adam_txt |
Inhaltsverzeichnis
Abbildungsverzeichnis 21
Tabellenverzeichnis 24
Abkürzungsverzeichnis 26
I. Kapitel: Problemstellung, methodische Vorgehensweise
und Entwicklungsgeschichte der deutschen
Hinzurechnungsbesteuerung 33
A. Problemstellung: Die doppelte Zielsetzung der neuen
deutschen Hinzurechnungsbesteuerung und ihre
Umsetzung 33
B. Wissenschaftliche Methodik und Vorgehens weise . 34
C. Entstehungsgeschichte der deutschen
Hinzurechnungsbesteuerung 39
I. Maßnahmen gegen die Verlagerungs und
Steuerfluchtproblematik vor 1972 39
II. Einführung des Außensteuergesetzes durch das
Außensteuerreformgesetz 41
III. Einführung der »verschärften« Hinzurechnungs¬
besteuerung im Rahmen des StÄndG 1992 . . . . 45
IV. Weitere Verschärfungen ab dem 1. 1. 1994 . 48
V. Paradigmenwechsel im StSenkG 50
1. Steuersenkungsgesetz vom 14. 7. 2000 50
2. StSenkG führte zum Systemwechsel innerhalb
desAStG 52
VI. Erneuter Systemwechsel durch das UntStFG . 56
1. Unternehmenssteuerfortentwicklungsgesetz
vom 20. 12. 2001 56
2. Erneuter Systemwechsel durch kurzfristige
Maßnahmen des UntStFG 60
II. Kapitel: Systematik und Funktionsweise der neuen
deutschen Hinzurechnungsbesteuerung nach
dem UntStFG 65
A. Grundlagen der missbräuchlichen Verlagerung von
Einkünften im internationalen Steuerrecht 65
I. Verlagerungsproblematik bei Basis und
Zwischengesellschaften 65
9
INHALTSVERZEICHNIS
II. Maßnahmen gegen ausländische Basis¬
gesellschaften im internationalen Steuerrecht . 70
1. Ort der Geschäftsleitung gemäß §10 AO und
die Missbrauchsvorschrift des § 42 AO 70
2. Das Konkurrenzverhältnis des § 42 AO und
der §§ 7 bis 14 AStG 72
B. Hinzurechnungsbesteuerung als Maßnahme
gegen die steuerliche Abschirmwirkung von
Kapitalgesellschaften 74
I. Tatbestandsvoraussetzungen der
Hinzurechnungsbesteuerung 75
1. Persönliche Tatbestandsvoraussetzungen . 76
a) Beteiligung durch unbeschränkt
Steuerpflichtige (§ 7 Abs. 1 AStG) 76
b) Beteiligung an einer ausländischen
Zwischengesellschaft 77
c) Beteiligungsvoraussetzungen 78
1) »Deutschbeherrschung« versus
Hinzurechnungsquote 78
2) Mittelbare Beteiligungen und
Weisungsgebundenheit 81
d) Vorrang des Auslandinvestmentgesetzes . 83
2. Sachliche Tatbestandsvoraussetzungen 85
a) Einkünfte aus passivem Erwerb 86
b) Niedrige Besteuerung 94
3. Bagatellklausel des § 9 AStG 96
II. Rechtsfolgen der Hinzurechnungsbesteuerung . 97
1. Ermittlung des Hinzurechnungsbetrags 99
a) Ermittlung der Zwischeneinkünfte
(§ 10 Abs. 3 AStG) 99
b) Abzüge bei der Ermittlung des
Hinzurechnungsbetrags 103
2. Ermittlung des anzusetzenden
Hinzurechnungsbetrags 105
a) Wahlrecht zur Steueranrechnung 106
b) Korrektur des Hinzurechnungsbetrags um
Veräußerungsgewinne (§ 11 AStG) 110
3. Einkünftequalifikation und Besteuerung des
anzusetzenden Hinzurechnungsbetrags . . . . 111
a) Einkünftequalifikation 111
10
INHALTSVERZEICHNIS
b) Besteuerung des anzusetzenden
Hinzurechnungsbetrags 113
1) Rechtsfolgen für inländische
Kapitalgesellschaften 114
2) Rechtsfolgen für inländische natürliche
Personen 115
4. Anwendung von Doppelbesteuerungs¬
abkommen 118
III. Besonderheiten bei der Hinzurechnungs¬
besteuerung von Einkünften mit Kapital¬
anlagecharakter 119
1. Tatbestandsvoraussetzungen 121
2. Rechtsfolgen 125
a) Allgemeine Rechtsfolgen 125
b) Besonderheiten bei Zwischeneinkünften
mit Konzernfinanzierungscharakter 126
IV. Zurechnungsbesteuerung im mehrstufigen
Konzernaufbau 129
1. Zurechnungsbesteuerung nachgeschalteter
Zwischengesellschaften 129
a) Beteiligungsvoraussetzungen 129
b) Rechtsfolgen 131
1) Anzusetzender Zurechnungsbetrag .132
2) Erfassung der Zwischeneinkünfte an
»Ort und Stelle« 135
3) Anwendung von Doppelbesteuerungs¬
abkommen im mehrstufigen Konzern . . 140
III. Kapitel: Neue Belastungskomponente der deutschen
Hinzurechnungsbesteuerung 143
A. Ziel eines Belastungsniveaus »vergleichbarer
inländischer Erträge« 143
B. Probleme bei der Integration des Belastungsziels
in das bestehende System der Hinzurechnungs¬
besteuerung 146
I. Normative Konflikte 146
II. Unstimmigkeiten innerhalb der
Tatbestandsvoraussetzungen 147
1. Ausschluss aktiver niedrig besteuerter
Einkünfte 147
11
INHALTSVERZEICHNIS
2. Voraussetzung der »Deutschbeherrschung«
versus Belastungsziel 150
3. Vorverlagerungseffekt widerspricht dem
Belastungsziel 151
III Zielkonflikte bei den Rechtsfolgen der
Hinzurechnungsbesteuerung 153
1. Besteuerungsfolgen für natürliche Personen . . 154
a) Einführung eines abweichenden
Besteuerungssystems zur Verwirklichung des
Belastungsziels 154
1) Reaktion auf die verunglückte
Pauschalbesteuerung des StSenkG . 154
2) Belastungsvergleich des Hinzurechnungs¬
betrags und vergleichbaren Erträgen . . . 158
3) Ergebnis: Ein Belastungsniveau
vergleichbarer inländischer Erträge
wird nicht erreicht 161
(a) Übergang der Systeme führt zu
sprunghaften Belastungsänderungen . 162
(b) Neues Besteuerungsregime der
Hinzurechnungsbesteuerung schafft
Anreize zur Einkünfteverlagerung ins
Ausland 164
(c) Verzerrungen bei der Besteuerung von
Auslandseinkünften mit gleicher
Vorbelastung 166
(d) Schlussfolgerungen aus dem
Belastungs vergleich 168
a. Auswertung der Ergebnisse 168
b. Möglichkeiten der systematischen
Verbesserung der Rechtsfolge der
Hinzurechnungsbesteuerung
de lege lata 171
i. Beschränkung der
Hinzurechnungsbesteuerung auf die
Missbrauchsbekämpfung . 171
ii. Systemkonforme
Hinzurechnungsbesteuerung nach
Maier Frischmuth 172
iii. Kritik 174
12
INHALTSVERZEICHNIS
b) Weitere Einzelprobleme bei der Umsetzung
des Belastungsziels 176
1) Unvereinbarkeit des Ausschüttungszwangs
gemäß § 3 Nr. 41 Buchstabe a EStG mit
der Zielsetzung der §§ 7 bis 14 AStG . . 177
(a) Bedingungen für die Ausschüttungs¬
befreiung 177
(b) Konfiskatorische Folgen beim
Ãœberschreiten der Siebenjahresgrenze . 180
(c) Zusätzliche Verzerrungen durch
belastungswirksame Quellensteuer .184
(d) Zielkonformer Verzicht auf die
zeitliche Beschränkung der
Steuerbefreiung gemäß § 3 Nr. 41
Buchst, a EStG 187
2) Systemwidrigkeit des Betriebsausgaben¬
abzugs im Rahmen des § 3 Nr. 41
Buchst, a und b EStG 19z
(a) Problembereiche und Zielkonflikte
bei der Behandlung von Betriebs¬
ausgaben 193
a. Anwendung des § 3c Abs. z EStG
widerspricht Definitivbelastung des
§ 10 Abs. 2 AStG 193
b. Zusätzliche Verwirrungen bei der
Behandlung von Betriebsausgaben
im Rahmen der Veräußerung von
Anteilen an einer Zwischen¬
gesellschaft 195
c. Kritik an der Behandlung von
Betriebsausgaben vor dem
Hintergrund des Belastungsziels . . . 199
(b) Vorschlag zur systemkonformen
Behandlung von Betriebsausgaben¬
abzug im Rahmen der Hinzu¬
rechnungsbesteuerung de lege
ferenda 200
3) Unsystematik der Ungleichbehandlung
von Veräußerungsgewinnen und Gewinn¬
ausschüttungen Z02
13
INHALTSVERZEICHNIS
(a) Problematische Klassifizierung von
Veräußerungsgewinnen als aktive
Einkünfte 203
a. Anwendungsprobleme bei der Rück¬
führung des Veräußerungsgewinns
auf bestimmte Wirtschaftsgüter . . . 204
b. Problematik der in § 8 Abs. 1 Nr. 9
AStG geforderten Nachweispflicht . 2.09
c. Erneute Diskriminierung
mehrstufiger Holdingstrukturen . . . 212
d. Vorschlag zur systemgerechten
Behandlung von Veräußerungs¬
gewinnen im Rahmen der Hinzu¬
rechnungsbesteuerung 214
(b) Abweichende Rechtsfolgen im
Rahmen der steuerlichen Behandlung
von Veräußerungsgewinnen 2.16
a. Veräußerungsgewinne unterliegen der
doppelten Gewerbesteuer 216
b. Fehlende Quellensteueranrechnung
bei Veräußerungsgewinnen 218
c. Belastungsvergleich:
Veräußerungsgewinne versus
Gewinnausschüttungen 219
2. Besteuerungsfolgen für Kapitalgesellschaften . 222
a) Einführung eines abweichenden
Besteuerungsverfahrens 222
1) Einleitung 222
2) Systematische Unterschiede der
Hinzurechnungsbesteuerung bei
Kapitalgesellschaften als Anteilseigner
nach dem StSenkG und dem UntStFG . . 223
b) Systematische Mängel des neu eingeführten
Besteuerungsverfahrens im Rahmen der
Hinzurechnungsbesteuerung bei
unbeschränkt körperschaftsteuerpflichtigen
Anteilseigner 228
1) Verzerrungen im Ãœbergang der Systeme
bei unbeschränkt körperschaftsteuer¬
pflichtigen Anteilseignern 228
14
INHALTSVERZEICHNIS
(a) Sachverhalt 228
(b) Systematische Kritik 230
2) Konfiskatorische Besteuerungsfolgen
durch Mehrfachbelastungen mit
Gewerbesteuer 233
(a) Die drohende Doppelbesteuerung
mit Gewerbesteuer bei inländischen
Kapitalgesellschaften als Anteils¬
eigner 233
(b) Belastungsfolgen aus der doppelten
gewerbesteuerlichen Erfassung von
§ 8b Abs. 1 KStG steuerfreien
Gewinnausschüttungen 234
a. Belastungsvergleiche 234
b. Schlussfolgerungen aus den
Belastungsvergleichen 237
i. Systematische Mängel bei den
Rechtsfolgen für unbeschränkt
körperschaftsteuerpflichtige
Anteilseigner 237
ii. Auslegungsversuche und Gestal¬
tungsmöglichkeiten zur
Vermeidung der Mehrfach¬
belastung mit Gewerbesteuer . . . 240
3) Belastungsverzerrungen bei mittelbaren
und unmittelbaren Beteiligungen 243
(a) Unterschiede bei den
Besteuerungsregimen 243
(b) Belastungsfolgen für natürliche
Personen bei mittelbarer Beteiligung
über eine inländische Körperschaft . . 245
(c) Schlussfolgerungen aus dem
Belastungsvergleich und Analyse
der Belastungsfolgen 247
a. Unterschiedliche Besteuerungsregime
führen zu systembedingten
Belastungs Verzerrungen 247
b. Diskriminierung mittelbarer
Beteiligungen über eine inländische
Kapitalgesellschaft 249
15
INHALTSVERZEICHNIS
c. Systematische Kritik an der Ungleich¬
behandlung zwischen mittelbaren
und unmittelbaren Beteiligungen . . 255
4) Ausgewählte Einzelprobleme bei der
Rechtsfolge für Kapitalgesellschaften . . 256
(a) Anwendung des § 8b Abs. 5 KStG auf
eine der Hinzurechnungsbesteuerung
folgende Ausschüttung 257
a. Drohende Doppelbelastung durch
Anwendung des § 8b Abs. 5 KStG . 257
b. Vorschläge zum systemgerechten
Umgang mit der Vorschrift des
§ 8b Abs. 5 KStG im Rahmen der
Hinzurechnungsbesteuerung bei
unbeschränkt körperschaft¬
steuerpflichtigen Anteilseignern . . . 258
i. Systemgerechte Wahl der
Bezugsgröße 258
ii. Unanwendbarkeit der Vorschriften
der §§ 8b Abs. 5 KStG und
3cEStG 260
c. Die Anwendung des § 8b Abs. 5
KStG vor dem Hintergrund der
Zielsetzung der §§ 7 bis 14 AStG . . 263
(b) Fehlende Anrechenbarkeit von
Quellensteuern bei Ausschüttung . . . 264
a. Sachverhalt 264
b. Belastungsfolgen aus der fehlenden
Anrechenbarkeit von Quellensteuer . 265
c. Vorschläge zur systematischen
Anrechenbarkeit von Quellensteuer . 267
d. Zielkonflikte bei der Behandlung von
Quellensteuer 270
c) Systemkonforme Hinzurechnungs¬
besteuerung bei unbeschränkt körper¬
schaftsteuerpflichtigen Anteilseignern
de lege ferenda 271
1) Ausgangssituation 271
2) Systemkonforme Rückkehr zur reinen
Missbrauchsbekämpfung 273
16
INHALTSVERZEICHNIS
(a) Belastungsfolgen der Hinzurechnungs¬
besteuerung de lege ferenda 273
(b) Besteuerungsfolgen für unbeschränkt
körperschaftsteuerpflichtige
Anteilseigner 275
(c) Beitrag zur Problemlösung de lege lata 277
C. Zusammenfassung der Ergebnisse 285
I. Unbeschränkt einkommensteuerpflichtige
Anteilseigner der Zwischengesellschaft 285
II. Unbeschränkt körperschaftsteuerpflichtige
Anteilseigner der Zwischengesellschaft 293
IV. Kapitel: Schwachstellen der deutschen
Hinzurechnungsbesteuerung als Instrument zur
Missbrauchsbekämpfung 299
A. Ziel der Durchbrechung der Abschirmwirkung
einer niedrig besteuerten ausländischen
Kapitalgesellschaft 300
I. Verlagerungsproblematik als internationales
Phänomen 301
1. Verlagerungsproblematik 301
2. Gründe für die wachsende Popularität des
Einsatzes von CFC Gesetzgebungen 306
II. Strategische Grundlagen der verschiedenen CFC
Gesetzgebungen 308
B. Problembereiche der Missbrauchsbekämpfung
innerhalb der Tatbestandsvoraussetzungen 310
I. Persönliche Tatbestandsvoraussetzungen 310
1. Beherrschungsvoraussetzungen 310
a) Ausgestaltungsmöglichkeiten und Formen
der Tatbestandsvoraussetzung der
Kontrolle 311
b) Eignung der verschiedenen Ansätze zur
Bekämpfung von Missbrauch 316
1) »Maßgebliche« Beteiligung bzw.
wesentliches Interesse 316
2) Inlands oder »Deutschbeherrschung« . . 318
3) Inlandsbeherrschung durch eine kleine
Gruppe 321
4) Objektive und subjektive Kontrolltests . . 322
17
INHALTSVERZEICHNIS
5) Kontrolle durch einen einzelnen Inländer 323
c) Reform der »Deutschbeherrschung« de lege
ferenda 32.4
2. Allgemeine Beteiligungsvoraussetzungen . 328
3. Systematische Mängel der Beteiligungs¬
voraussetzung im Rahmen der »verschärften«
Hinzurechnungsbesteuerung 331
a) Systemwidrigkeit der Herabsetzung der
Mindestbeteiligung auf 1 v.H 332
b) Bewertung der vom Schrifttum
hervorgebrachten Kritik 335
c) Zielkonforme Ausdehnung der Börsen¬
klausel auf den gesamten § 7 Abs. 6 AStG . 336
d) Anwendbarkeit des § 7 Abs. 6 AStG im
mehrstufigen Konzern 338
1) Anwendungsprobleme und
Auslegungsmöglichkeiten des § 7 Abs. 6
AStG im mehrstufigen Konzern 339
2) Unanwendbarkeit des § 7 Abs. 6 AStG im
mehrstufigen Konzern 343
3) Zurechnung von Zwischeneinkünften mit
Kapitalanlagecharakter im mehrstufigen
Konzern de lege ferenda 345
(a) Beschränkung der Tatbestands¬
voraussetzung des § 7 Abs. 6 AStG auf
den zweistufigen Fall 346
(b) Umgehungsmöglichkeiten bei Sammel¬
gestaltungen bzw. Sparmodellen im
System de lege ferenda 347
II. Sachliche Tatbestandsvoraussetzungen 350
1. Definition der Niedrigbesteuerung bzw. des
Zielgebietes der CFC Gesetzgebung 351
a) »Transactional Approach« 352
b) »Jurisdiction Approach« 353
1) Steuerniveauvergleich 353
2) Verwendung offizieller Staatenlisten . 355
3) Kritische Würdigung der Ansätze vor
dem Hintergrund der missbrauchs
orientierten Zielsetzung der
Hinzurechnungsbesteuerung 357
18
INHALTSVERZEICHNIS
c) Kritik an der deutschen Niedrigbesteuerungs
voraussetzung gem. § 8 Abs. 3 AStG . 3 59
1) Maßgebliche Belastungsgrenze und zu
berücksichtigende Steuern 359
2) Systemwidrige Vernachlässigung von
Ertragsteuern nachgeschalteter
Gesellschaften 361
3) Indirekte Steueranrechnung führt zur
Niedrigbesteuerung 364
4) Die Bemessungsgrundlage nach deutschem
Steuerrecht 365
2. Definition schädlicher Einkünfte 366
a) Grundsätzliches zur Definition schädlicher
Einkünfte im Rahmen einer CFC
Gesetzgebung 366
b) »Transactional Approach« und »Entity
Approach« 367
c) Mängel der Definition von Einkünften aus
passivem Erwerb im Rahmen der deutschen
Hinzurechnungsbesteuerung 371
3. Vereinbarkeit der sachlichen
Tatbestandsvoraussetzungen mit den EU
Grundfreiheiten 374
a) Grundsätzliches zur Hinzurechnungs¬
besteuerung im Europäischen Gemeinschafts¬
recht 374
b) Die Niedrigbesteuerung des § 8 Abs. 3 AStG
aus EU rechtlicher Sicht 378
c) Der Aktivitätskatalog des § 8 Abs. 1 AStG
aus EU rechtlicher Sicht 381
1) Verstöße des Aktivitätskatalogs de lege
lata gegen die EU Grundfreiheiten .381
2) Reformvorschläge zur Weiterentwicklung
des Katalogs aktiver Einkünfte de lege
ferenda 383
C. Rechtsfolgen der Hinzurechnungsbesteuerung vor
dem Hintergrund der Missbrauchsabwehr 387
D. Zusammenfassung der Ergebnisse 391
I. Persönliche Tatbestandsvoraussetzungen 392
II. Sachliche Tatbestandsvoraussetzungen 397
19
INHALTSVERZEICHNIS
V. Kapitel: Aktuelle Entwicklungen durch das
Steuervergünstigungsabbaugesetz (StVergAbG) . 405
A. Einschränkungen im Rahmen des Aktivitätskatalogs . 406
B. Streichung der Regelung des § 10 Abs. 5 AStG und
Folgeänderungen 408
I. Aufhebung des Schutzes durch
Doppelbesteuerungsabkommen bei der
Hinzurechnungsbesteuerung 408
1. Inhalt der Änderung und Gesetzesbegründung 408
2. Folgen aus der Aufhebung des
§ 10 Abs. 5 AStG 409
II. Folgeänderungen aus der Streichung des
§ 10 Abs. 5 AStG 412
C. Abschließende Bewertung der im StVergAbG
vorgenommenen Änderungen 414
Anhang 417
Literaturverzeichnis 443
20
Abbildungsverzeichnis
Abbildung i: Grobschema der deutschen Hinzurechnungs¬
besteuerung 75
Abbildung 2: Beteiligung im Ring 78
Abbildung 3: Mittelbare und unmittelbare Beteiligungen im
Rahmen des § 7 AStG 81
Abbildung 4: Zwischeneinkünfte mit Kapitalanlage¬
charakter 120
Abbildung 5: Zurechnung und Hinzurechnung im
mehrstufigen Konzern nach dem
UntStFG 136
Abbildung 6: Diskriminierung vier und mehrstufiger
Beteiligungsstrukturen nach dem StSenkG . 139
Abbildung 7: Systematische Vorgehensweise in Kapitel III 145
Abbildung 8: Vorgehensweise bei der Analyse der
Besteuerungsfolgen für natürliche Personen 154
Abbildung 9: UntStFG vs. StSenkG: Steigende Entlastung
bei fallenden ESt Sätzen 157
Abbildung 10: Gesamtbelastungsunterschiede 162
Abbildung 11: Passive Auslandseinkünfte im
Systemübergang 163
Abbildung 12: Vorteilhaftigkeit der Verlagerung passiver
Einkünfte 165
Abbildung 13: Belastung aktiver und passiver Auslands¬
einkünfte im Vergleich 167
Abbildung 14: Bedingungen der Ausschüttungsbefreiung
gem. § 3 Nr. 41 Buchst, a EStG 178
Abbildung 15: Belastungsveränderung bei Ausschüttung
nach Ablauf der Siebenjahresfrist 182
Abbildung 16: Konkurrenzen und Widersprüche der
zeitlichen Befristung des § 3 Nr. 41
Buchst, a EStG 187
Abbildung 17: Inländische Kapitaleinkünfte und
Hinzurechnungsbesteuerung nach der
Siebenjahresfrist 188
Abbildung 18: Systematikwechsel im Rahmen der
Hinzurechnungsbesteuerung bei natürlichen
Personen als Anteilseigner 200
21
ABBILDUNGSVERZEICHNIS
Abbildung 19: Gewinnausschüttungen versus
Veräußerungsgewinne 203
Abbildung zo: Prüfungsschema Steuerbarkeit und
Steuerbefreiung bei Veräußerungsgewinnen 205
Abbildung 21: Gestaltungsmöglichkeit zur Umgehung der
Vorschrift des § 8 Abs. 1 Nr. 9 AStG . 208
Abbildung 22: Mögliche Diskriminierung mehrstufiger
Beteiligungsstrukturen im Rahmen des
§ 8 Abs. 1 Nr. 9 AStG 213
Abbildung 23: Hebesatzabhängige Belastung nach dem
UntStFG 225
Abbildung 24: Vorgehensweise bei der Analyse der
Besteuerungsfolgen für Kapitalgesellschaften 217
Abbildung 25: Verzerrungen im Systemübergang bei
unbeschränkt körperschaftsteuerpflichtigen
Anteilseignern 230
Abbildung 26: Gesamtbelastungsunterschiede bei
unbeschränkt körperschaftsteuerpflichtigen
Anteilseignern 237
Abbildung 27: Besteuerungsverfahren bei mittelbaren und
unmittelbaren Beteiligungen 243
Abbildung 28: Mittelbare versus unmittelbare Beteiligung
bei einer ausländischen Vorbelastung von
zo v.H 247
Abbildung 29: Belastungsdifferenzen: mittelbare versus
unmittelbare Beteiligung (ausländische
Vorbelastung von 20 v.H.) 250
Abbildung 30: Belastungsdifferenzen: mittelbare versus
unmittelbare Beteiligung (ausländische
Vorbelastung von 5 v.H.) 253
Abbildung 31: Belastungsdifferenzen: mittelbare versus
unmittelbare Beteiligung (ausländische
Vorbelastung von 10 v.H.) 254
Abbildung 3 z: Belastungsdifferenzen: mittelbare versus
unmittelbare Beteiligung (ausländische
Vorbelastung von 24,9 v.H.) 254
Abbildung 33: Schema einer systemkonformen
Hinzurechnungsbesteuerung bei mittelbarer
und unmittelbarer Beteiligung 277
Abbildung 34: Vorgehensweise in Kapitel IV 300
22
ABBILDUNGSVERZEICHNIS
Abbildung 35: Missbrauchsbekämpfung innerhalb der
Tatbestandsvoraussetzungen 310
Abbildung 36: Umgehung der Inlandsbeherrschung am
Beispiel deutscher und US amerikanischer
Anteilseigner 320
Abbildung 37: Zielerreichungsgrad verschieden
ausgeprägter Kontrolltests 325
Abbildung 38: Auslegungsmöglichkeiten der Anwendung
des § 7 Abs. 6 AStG im mehrstufigen
Konzern 340
Abbildung 39: Umgehungsmöglichkeit über Sammel¬
gestaltungen im System de lege ferenda . . . 347
Abbildung 40: Konzepte im Rahmen der sachlichen
Tatbestandsvoraussetzungen 350
Abbildung 41: Ökonomischer Hintergrund der Ausrichtung
auf passive Einkünfte 370
23
Tabellenverzeichnis
Tabelle i: Hinzurechnungsbetrag und anzusetzender
Hinzurechnungsbetrag 98
Tabelle 2: Belastungsentwicklung bei Einkünften aus der
Konzernfinanzierung 128
Tabelle 3: Belastungsvergleich StSenkG vs. UntStFG bei
natürlichen Personen 156
Tabelle 4: Belastung inländischer (aktiver oder passiver)
Einkünfte bei natürlichen Personen als
Anteilseignern 159
Tabelle 5: Belastung ausländischer regulär passiver und
niedrig besteuerter Einkünfte bei natürlichen
Personen als Anteilseignern 160
Tabelle 6: Belastung ausländischer aktiver und niedrig
besteuerter Einkünfte bei natürlichen Personen
als Anteilseignern 160
Tabelle 7: Belastung ausländischer regulär passiver
Einkünfte im Übergang der Systeme bei
natürlichen Personen als Anteilseignern . 161
Tabelle 8: Vorteilhaftigkeitsprüfung der Verlagerung
passiver Einkünfte ins niedrig besteuerte
Ausland 165
Tabelle 9: Systemkonforme Hinzurechnungsbesteuerung bei
natürlichen Personen nach Maier Frischmuth . 173
Tabelle 10: Gesamtbelastung einer natürlichen Person bei
Ãœberschreiten der Siebenjahresfrist 181
Tabelle 11: Belastungswirksamkeit der Quellensteuer
bei Ãœberschreiten der Siebenjahresfrist des
§ 3 Nr. 4iEStG 185
Tabelle 12: Ungleichbehandlung von Veräußerungs¬
gewinnen im Vergleich zu Gewinnaus¬
schüttungen 220
Tabelle 13: Hinzurechnungsbesteuerung bei unbeschränkt
körperschaftsteuerpflichtigen Anteilseignern
StSenkG und UntStFG im Vergleich 214
Tabelle 14: Besteuerung von unbeschränkt
körperschaftsteuerpflichtigen Anteilseignern im
Systemübergang 229
24
TABELLENVERZEICHNIS
Tabelle 15: Gewerbesteuerpflicht einer der Hinzurechnungs¬
besteuerung folgenden Ausschüttung an
unbeschränkt körperschaftsteuerpflichtige
Anteilseigner 235
Tabelle 16: Ausschüttung inländischer passiver oder
aktiver Einkünfte an unbeschränkt
körperschaftsteuerpflichtige Anteilseigner . . . 236
Tabelle 17: Ausschüttung aktiver Auslandseinkünfte an
unbeschränkt körperschaftsteuerpflichtige
Anteilseigner 236
Tabelle 18: Belastungssituation bei Beteiligungen
natürlicher Personen mittelbar über
inländische Körperschaften an der
ausländischen Zwischengesellschaft 246
Tabelle 19: Ausschüttung an unbeschränkt
körperschaftsteuerpflichtige Anteilseigner bei
Anfall von Quellensteuer 266
Tabelle 20: Systemkonforme Hinzurechnungsbesteuerung
(mittelbarer und unmittelbarer Beteiligungen) . 274
Tabelle 21: Beitrag zur Problemlösung durch den Entwurf
einer systemkonformen Hinzurechnungs¬
besteuerung 278
Tabelle 22: Pro und Kontra der Einkünfteverlagerung . . . 305
Tabelle 23: Dimensionen des Tatbestandsmerkmals der
Kontrolle 312
Tabelle 24: Vor und Nachteile unterschiedlicher Kontroll¬
voraussetzungen verschiedener CFC Regime . . 317
2.5 |
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