Rückstellungen nach HGB, US GAAP und IAS:
Gespeichert in:
| 1. Verfasser: | |
|---|---|
| Format: | Abschlussarbeit Buch |
| Sprache: | German |
| Veröffentlicht: |
Baden-Baden
Nomos-Verl.-Ges.
2000
|
| Ausgabe: | 1. Aufl. |
| Schriftenreihe: | Deutsches, europäisches und vergleichendes Wirtschaftsrecht
9 |
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| Online-Zugang: | Inhaltsverzeichnis |
| Beschreibung: | 376 S. |
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Abkürzungsverzeichnis
29
A. Einführung
41
B. Gang der Untersuchung
Teil 1 - Rückstellungen nach deutschem Rechnungslegungsrecht 45
45
X, I. Eingrenzung auf den Konzernabschluß 46
1. Der Einzelabschluß 4g
a. Vorsichtsprinzip und Zahlungsbemessung ^
aa. Der Gläubigerschutz 47
bb. Handelsbilanz und Unternehmensbesteuerung ^
b. Die Ziele der Handelsbilanz 49
2. Der Konzernabschluß 50
a. Der Konzernbegriff 5q
b. Der konsolidierte Abschluß
52
II. Rückstellungen in der Handelsbilanz 54
1. Begriff der Rückstellungen 54
a. Die Schulden 56
b. Rückstellungen im allgemeinen 56
aa Die statische Bilanztheone 63
bb. Rückstellungen nach statischer Bilanztheorie ^
cc Die dynamische Bilanztheorie
dd. Rückstellungen nach dynamischer Bilanztheone 64
d. Zusammenfassung 66
aa. Eine Kompromißsuche 66
bb. Die gesetzliche Lage 67
2 Der Rückstellungskatalog des HGB 6g
a Ansatzpflicht und Ansatzwahlrecht
b üte Auswirkungen in steuerrechtlicher Hinsicht 68
3. Die Gliederung der Rückstellungen
4 Rückstellungen für Ungewisse Verbindlichkeiten ^
^r^nÄSenstandderVerpflichtung 71
11
aa. Ungewißheit dem Grunde nach 74
bb. Ungewißheit der Höhe nach 76
cc. Zeitliche Ungewißheit 77
dd. Die Prüfung der Wahrscheinlichkeit 77
c. Wirtschaftliche Verursachung und rechtliche Entstehung 78
aa. Wirtschaftliche Verursachung 78
bb. Rechtliches Entstehen 80
d. Wahrscheinlichkeit der Inanspruchnahme 80
aa. Die allgemeinen Voraussetzungen 81
bb. Möglichkeit der Inanspruchnahme 83
cc. Das Sonderrecht für öffentlich-rechtliche Verbindlichkeiten 83
e. Keine Berücksichtigung von Kompensationen 84
5. Rückstellungen für drohende Verluste aus schwebenden Geschäften 84
a. Begriff der Drohverlustrückstellungen 85
b. Die Voraussetzungen des Ansatzes 86
aa. Die Wahrscheinlichkeit des Be- oder Entstehens 86
,- bb)-Die Wahrscheinlichkeit des Verlusteintrittes / 87
cc/Einzelfälle von schwebenden Geschäften i 88
c./Drohverlustrückstellungen und Steuerbilanz V-2L-
6. Rückstellungen für unterlassene Instandhaltung 92
a. Aufwandsrückstellungen 92
b. Die europarechtlichen Grundlagen 93
c. Die Ansatzvoraussetzungen im allgemeinen 94
aa. Unterlassung der Instandhaltung im letzten Geschäftsjahr 94
bb. Nachholung der Instandhaltung 94
d. Die Wahrscheinlichkeit 95
•/ 7. Rückstellungen für Abraumbeseitigung 98
a. Aufwandsrückstellungen 98
b. Die Wahrscheinlichkeit 99
8. Kulanzrückstellungen 99
a. Begriff der Kulanzrückstellung 100
b. Voraussetzungen der Rückstellungsbildung 100
9. Pensionsrückstellungen 101
a. Arten von Pensionszusagen 102
b. Arten von Pensionsverpflichtungen 104
c. Die Passivierungsvoraussetzungen 104
aa. Außenverpflichtung 104
bb. Die Wahrscheinlichkeit des Be- oder Entstehens 105
cc. Wirtschaftliche Verursachung HO
dd. Wahrscheinlichkeit der Inanspruchnahme 110
d. Ungewißheit hinsichtlich der Höhe der Verbindlichkeit HO
• 10. Aufwandsrückstellungen Hl
a. Zukünftiger Aufwand als Rückstellung Hl
b. Die Ansatzvoraussetzungen nach § 249 Abs. 2 HGB 112
aa. Aufwandsumschreibung H2
bb. Die Zuordnung zu früheren Perioden 113
12
cc. Die Wahrscheinlichkeit der Aufwendungen 114
dd. Unbestimmtheit hinsichtlich Höhe oder Zeitpunkt 117
. ¦¦ 11. Steuerrückstellungen 117
12. Gemeinsame Merkmale 119
a. Die zukünftige Bedingtheit 119
b. Gegenstand der Verpflichtung 120
c. Gründe für die Rückstellungsbildung 121
13. Abgrenzung 121
a. Rücklagen 122
b. Verbindlichkeiten 122
c. Haftungsverhältnisse 123
d. Rechnungsabgrenzungsposten 123
14. Die Auflösung von Rückstellungen 124
III. Die Wahrscheinlichkeit einer wirtschaftlichen Belastung 125
1. Die europarechtliche Grundlage des Wahrscheinlichkeitskriteriums 126
a. Die Richtlinienkonformität der Verbindlichkeitsrückstellungen 127
!/ b. Die Richtlinienkonformität der Drohverlustrückstellungen 128
c. Die Richtlinienkonformität der Aufwandssrückstellungen 128
2. Der Begriff der Wahrscheinlichkeit im Sprachgebrauch 129
3. Unterscheidung der Wahrscheinlichkeitskriterien 130
4. Wahrscheinlichkeit des Be- oder Entstehens einer Verbindlichkeit 133
a. Sicherheit oder Wahrscheinlichkeit 133
b. Gewißheit des Nichtbestehens der Verbindlichkeit 134
c. Grad der Wahrscheinlichkeit 134
d. Die Möglichkeit des Be- oder Entstehens 136
e. Das Allgemeine Unternehmensrisiko 137
f. Wirtschaftliche Betrachtungsweise 137
jW * 5. Wahrscheinlichkeit der Inanspruchnahme 138
a. Die Relevanz für andere als Verbindlichkeitsrückstellungen 138
b. Die Beurteilung der Wahrscheinlichkeit 139
aa. Abhängigkeit vom Bestehen der Verbindlichkeit? 140
bb. Keine mathematische Quantifizierbarkeit der Wahrscheinlichkeit 141
cc. Objektivierung durch Untergliederung der Wahrscheinlichkeit 144
dd. Prüfung im Einzelfall 145
ee. Die Erfahrung als Stütze des Wahrscheinlichkeitsurteils 146
. ~— c. Die Kenntnis des Gläubigers 146
d. Die Möglichkeit der Inanspruchnahme 147
e. Vertragliche und einseitige Verbindlichkeiten 148
aa. Vertragliche Verbindlichkeiten 148
bb. Einseitige Verpflichtungen 152
f. Indiz für die Wahrscheinlichkeit 155
6. Die Konkretisierungsanforderungen des BFH 155
a. Die Wahrscheinlichkeit des Be- oder Entstehens 156
aa. Einzelverfügungen 156
bb. Gesetzliche Verpflichtung 157
b. Die Wahrscheinlichkeit der Inanspruchnahme 163
13
aa. Kenntnis des Gläubigers 163
bb. Erkennbarkeit für den Bilanzierenden 164
cc. Bestehen der Verbindlichkeit 166
dd. Weitgehende Ausgrenzung Ungewisser Sachverhalte 167
ee. Keine willkürliche Passivierung 168
c. Ausgrenzung dem Grunde nach Ungewisser Verbindlichkeiten? 169
aa. Mangelnde Flexibilität der Grundsätze 169
bb. Gefahr der Überobjektivierung 170
cc. Widerspruch zum gängigen Rückstellungsverständnis 172
dd. Ein Beispiel der Ungleichbehandlung 173
d. Nicht gerechtfertigtes Sonderrecht 173
aa. Gleiche Passivierungsgrundlage 174
bb. Umdenken auch bei der Rechtsprechung? 174
i/^ e. Zusammenfassung 176
aa. Die hinreichende Konkretisierung 176
bb. Die Wahrscheinlichkeit der Inanspruchnahme. 177
cc. Bezug zur Steuerbilanz 178
7. Mögliche Auswirkungen auf die allgemeinen Anforderungen an die
Konkretisierung Ungewisser Verbindlichkeiten 178
8. Die Wahrscheinlichkeitskriterien bei Aufwandsrückstellungen 179
9. Subjektive Elemente bei der Bilanzierung 180
10. Besonderheiten 182
a. Einzel- und Pauschalrückstellungen 182
b. Haftpflichtverbindlichkeiten 183
Teil 2 - Rückstellungen nach US-amerikanischen Grundsätzen der Rechnungslegung 185
I. Grundlagen US-amerikanischer Rechnungslegung 185
1. Einführung 185
2. Rechtsquellen der US-amerikanischen Rechnungslegung 186
a. Gesetzliche Regelungen zur Rechnungslegung 188
aa. Der Securities Act 189
bb. Der Securities Exchange Act 189
cc. Section 10b und RulelOb-5 190
dd. Der Internal Revenue Code 191
b. Institutionen mit Einfluß auf die Rechnungslegung 191
aa. Die Securities and Exchange Commission 191
bb. Das American Institute of Certified Public Accountants 194
cc. Das Financial Accounting Standards Board 195
4. Die Hierarchie der GAAP 197
5. Die Bilanz 198
a. Die Bestandteile des Jahresabschlusses 199
b. Die Rechenschaftslegung als Bilanzzweck 199
c. Die Konzeption der Rechnungslegung 200
aa. Decision Usefulness 200
bb. Das Matching Concept 201
14 ;
cc. Accrual Accounting 201
dd. Das Vorsichtsprinzip - Conservatism 202 ¦ —
ee. Dynamische oder statische Bilanz? 203
d. Die Gliederung der Bilanz 203
aa. Das Vermögen - Assets 204
bb. Die Verbindlichkeiten - Liabilities 204
cc. Das Eigenkapital - Equity 207
e. Ansatzpflicht für Ungewisse Verbindlichkeiten 207
f. Der Konzernabschluß 207
II. Ansatz von Rückstellungen nach GAAP 208
1. Überblick 208
a. Accrued Liabilities 208
b. Contingent Liabilities 209
c. Deferred Credits 209
2. Estimated Liabilities 210
a. Grund der Klassifizierung 210
b. Die Quantifizierbarkeit 211
3. Die Voraussetzungen eines Verbindlichkeitsansatzes 211
a. Rechtliche und tatsächliche Verpflichtungen 212
b. Grund und Gegenstand der Verbindlichkeit 213
c. Einzelausweis 213
4. Ansatzkriterien für Ungewisse Verbindlichkeiten 214
5. Die Contingent Liabilities 214
a. Der Begriff der Contingency und der Contingent Liability 215
b. Contingent Liabilities als Verbindlichkeitskategorie 215
c. Der Katalog in SFAS No. 5, par. 4 216
d. Primäre und sekundäre Contingent Liabilities 217
e. Verbindlichkeitsrückstellungen 217
f. Rückstellungen für drohende Verluste aus schwebenden Geschäften 218
aa. Beschaffungsgeschäfte 219
bb. Verkaufsverträge 219
cc. Vertragsstrafeversprechen 220
dd. Die Offenlegung 220
g. Die Executory Contracts 220
h. Ungewisse Verbindlichkeiten, die keine Contingent Liabilities sind 221
i. Contingencies und Reserves 222
j. Abgrenzung Liabilities und Contingent Liabilities 223
k. Die steuerliche Behandlung von Ungewissen Verbindlichkeiten 224
6. Die Ansatzvoraussetzungen von Contingent Liabilities 224
a. Verpflichtung gegenüber einem Dritten 224
aa. Keine allgemeinen Reserven 225
bb. Der Verbindlichkeitsbegriff 225
cc. Nur Außenverbindlichkeiten 225
b. Wirtschaftliche Verursachung oder rechtliche Entstehung 226
aa. Transaktion oder sonstiges Ereignis 227
bb. Wirtschaftliche Verursachung 227
15
cc. Rechtliche Entstehung 228
c. Wahrscheinlichkeit der Entstehung einer Verbindlichkeit 228
d. Wahrscheinlichkeit der Inanspruchnahme 230
e. Quantifizierbarkeit 231
7. Der für den Ansatz maßgebliche Zeitpunkt 234
8. Art der Offenlegung 234
a. Die Materiality 234
b. Footnote Disclosure 235
c. Ergänzende und ersetzende Offenlegung 236
d. Inhalt und Umfang der Disclosure 237
e. Besonderheiten bei Prozessen 237
f. Besonderheiten für finanzielle Garantien 238
g. Zusammenfassende Übersicht 238
III. Die Wahrscheinlichkeit einer wirtschaftlichen Belastung 239
1. Das Verhältnis von Past Event und Future Event 240
a. Liabilities 240
b. Die Wahrscheinlichkeit 240
c. Ungewisse Verbindlichkeiten 241
2. Greifbarkeit des Begriffes der Wahrscheinlichkeit 242
3. Die Wahrscheinlichkeitsbegriffe im Sprachgebrauch 243
a. Probable 243
b. Reasonably Possible 244
c. Remote 244
4. Die Historische Entwicklung des Wahrscheinlichkeitsbegriffes 244
a. Accounting Research Bulletin No. 43, Chapter 6 244
b. Accounting Research Bulletin No. 50 245
c. Die Entwicklung bis SFAS No. 5 246
d. Der Status quo: SFAS No. 5 247
5. Der Meinungsstand zur Auslegung der Begriffe der Wahrscheinlichkeit 248
a. Die weitere Auslegung 248
b. Die restriktive Auslegung 250
6. Die Herleitung des Wahrscheinlichkeitsbegriffs 251
a. Die strengen Anforderungen der Sufficient Predictability 251
aa. Passivierungsverbot gemäß ARB No. 50, par. 2 252
bb. Eine Abgrenzung nach unten 253
cc. Ansatzgebot gemäß ARB No. 50, par. 3 253
dd. Zusammenfassung 254
b. Erweiterung durch SFAS No. 5? 254
aa. Das Beispiel Prozesse nach SFAS No. 5 254
bb. Das Discussion Memorandum. Accounting for Future Losses 255
7. Die Eintrittswahrscheinlichkeit nach SFAS No. 5 258
a. Verluste oder Beschädigungen des Betriebseigentums 258
b. Das Risiko der Verletzung und Schädigung Dritter 259
c. Die Gefahr von Enteignungen 260
d. Prozesse, Ansprüche und Steuerveranlagungen 261
aa. Anhängige Prozesse 261
16
bb. Andere Ansprüche und Steuerveranlagungen 263
e. Zusammenfassung 264
8. Der Standpunkt des AICPA 265
9. Die Studie zu Future Events 266
a. Die Wahrscheinlichkeit bei „gewissen Bilanzposten 266
b. Übertragbarkeit auf Ungewisse Verbindlichkeiten? 267
10. Ergebnis 269
IV. Einzelne Rückstellungsarten 269
1. Pensionsrückstellungen 270
a. Pensionsverpflichtungen 270
b. Bestimmungen zur Bilanzierung von Pensionszusagen 270
c. Rückstellungen für Pensionszusagen 271
d. Ähnliche Verpflichtungen 272
e. Die Passivierungsvoraussetzungen 272
2. Rückstellungen für Umweltschutzverbindlichkeiten 273
a. CERCLA und andere Gesetze und Verordnungen zum Umweltschutz 273
b. Die Auswirkungen der Umweltverbindlichkeiten 275
c. Das Ausmaß der Umweltverbindlichkeiten 278
d. Der Ansatz von Umweltschutzverbindlichkeiten 278
aa. Die Wahrscheinlichkeit einer Belastung 279
bb. Zusätzlich geforderte Offenlegung 283
cc. Die Quantifizierbarkeit 284
e. Die Auswirkungen eines Schadensausgleichs 285
Teil 3 - Rückstellungen nach International Accounting Standards 287
I. Einführung 287
1. Hürden auf dem Weg der Harmonisierung 288
2. Das International Accounting Standards Committee 289
a. Die Stellung des IASC 289
b. Organisation und Aufbau des IASC 290
c. Der Regelsetzungsprozess 291
d. Ziele des IASC 292
3. Ziele der Rechnungslegung nach IAS 293
a. Das Framework 293
b. Decision Usefulness 294
aa. True and Fair View 295
bb. Das Accrual Principle 295
cc. Qualitative Charakteristics of Financial Statements 296
c. Zusammenfassung 297
d. Die Gliederung des Jahresabschlusses und der Bilanz 297
aa. Der Jahresabschluß 297
bb. Die Bilanz 297
II. Rückstellungen nach IAS 298
ts 1. Die Verbindlichkeiten, Liabilities 299
17
a. Die Definition 299
b. Ansatzkriterien 300
c. Gegenstand der Verpflichtung 301
2. Rückstellungen als Liabilities 3ÖTy
a. Eingrenzung durch die Liabilities-Definition 301
b. Eingrenzung durch die Ansatzkriterien 302
c. Gegenwärtige und zukünftige Verbindlichkeiten 303
., 3. Contingent Liabilities 304
a. Begriff der Contingency und der Contingent Liability 304
b. Beispiele von Loss Contingencies 305
c. Die Ansatzvoraussetzungen 305
d. Offenlegung 306
e. Drohende Verluste aus schwebenden Geschäften 306
f. Aufwandsrückstellungen 307
V 4. Die Wahrscheinlichkeit 307
a. Die Kategorisierung der Wahrscheinlichkeit 307
b. Der Begriff der Wahrscheinlichkeit 308
aa. Interpretation nach nationalem Wahrscheinlichkeitskonzept? 308
bb. Interpretation anhand der Decision Usefulness? 309
cc. Zusammenfassung 310
c. Dreistufige Wahrscheinlichkeitsprüfung 311
5. Rückstellungen für Pensionsverbindlichkeiten 312
a. Finanzierung über Pensionsfonds 312
b. Die Wahrscheinlichkeit 313
6. Steuerrückstellungen 314
Teil 4 - Rechtsvergleich 315
I. Rahmenbedingungen der Rechnungslegung als Ausgangspunkt der
Rückstellungsbilanzierung 315
1. Rechnungslegungszwecke nach deutschem Bilanzrecht und GAAP 315
a. Gläubigerschutz und Vorsichtsprinzip 315
b. Die Informationsvermittlung 316
2. Die Eigentumsstrukturen 317
3. Die Bilanz 318
4. Die International Accounting Standards 319
5. Die Bilanzrichtlinie und Divergenzen bei der Bilanzierung 320
6. Die Bedeutung der Standards 321
7. Rechtsstrukturelle Unterschiede der beiden Systeme 321
i 8. Zusammenfassung 322
, II. Rückstellungen 323
1. Rückstellungen und Liabilities 323
a. Die Gliederung nach Liquidität 324
b. Materiality - Wesentlichkeit 324
2. Aufwandsrückstellungen 324
3. Die Ansatzvoraussetzungen von Rückstellungen 325
18
a. Die Periödisierung 326
b. Die Objektivierung 327
aa. Die Wahrscheinlichkeit des Be- oder Entstehens 327
bb. Die Wahrscheinlichkeit der Inanspruchnahme 328
cc. Die Quantifizierbarkeit 329
dd. Zusammenfassung 329
4. Die Wahrscheinlichkeit 329
a. Vorsicht versus Objektivierung 330
b. Die Interpretation der Wahrscheinlichkeit 331
c. Die Wahrscheinlichkeit nach deutschem Bilanzrecht 332
d. Die Wahrscheinlichkeit nach GAAP/IAS 333
¦i-aa. GAAP 334
bb.IAS 335
¦ e. Gegenüberstellung der Wahrscheinlichkeitskategorien 337
aa. Probable Loss - Wahrscheinlichkeit der Belastung 337
bb. Possible Loss - Möglichkeit der Belastung 337
cc. Remote Loss - Unwahrscheinlichkeit der Belastung 338
f. Zusammenfassung 338
5. Das Wahrscheinlichkeitskriterium als Schlüssel einer Angleichung der
Rechnungslegung 339
6. Die Bedeutung der Quantifizierbarkeit als Wahrscheinlichkeitskriterium 341
7. Die Offenlegung 342
III. Aufwandsrückstellungen 343
u- IV. Ausblick 346
1. Internationalisierung der Rechnungslegung 346
2. Rückstellungen und die Wahrscheinlichkeit 348
3. Rücksstellungen als Instrument der Unternehmenssteuerung 350
Bibliographie 353
19
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