Steuergestaltung und Grenzpreisbildung beim Kapitalgesellschaftskauf:
Gespeichert in:
| 1. Verfasser: | |
|---|---|
| Format: | Abschlussarbeit Buch |
| Sprache: | German |
| Veröffentlicht: |
Wiesbaden
Dt. Univ.-Verl.
2000
Wiesbaden Gabler |
| Schriftenreihe: | Gabler Edition Wissenschaft
|
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| Online-Zugang: | Inhaltsverzeichnis |
| Beschreibung: | XXVIII, 301 S. graph. Darst. : 21 cm |
| ISBN: | 3824471248 |
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|---|---|
| adam_text | Inhaltsverzeichnis
Inhaltsverzeichnis IX
Abbildungsverzeichnis XVII
Tabellenverzeichnis XVII
Abkttrzungsverzeichnis XIX
Symbolverzeichnis XXV
A Untersuchungsinteresse und Untersuchungsverlauf 1
1 Untersuchungsinteresse 1
2 Zielsetzung und Verlauf der Untersuchung 3
B Normatives Fundament einer ökonomischen Analyse von
Steuergestaltungen beim Kapitalgesellschaftskauf 5
1 Steuerbarkeitslöcher, Steuersatzdifferenzierung (Schedulerei) und
Steuerkreditierung als Steuergestaltungsursachen: Ausgangspunkt einer
normativen Analyse 5
1.1 Begriff und Ursachen der Steuergestaltung 5
1.2 Zur normativen Analyse der Steuergestaltung beim
Kapitalgesellschaftskauf Totalperiodenbetrachtung unter
Berücksichtigung von Zeitfaktor und Preiseffekten 10
2 Die Periodisierung negativer Erfolgskomponenten als zentrales
Unterscheidungsmerkmal einkommens versus konsumorientierter
Besteuerung: Analyse des Zinseffektes 12
2.1 Gemeinsamkeiten einkommens und konsumorientierter Besteuerung 12
2.2 Die Investitions und Desinvestitionsbehandlung als
Unterscheidungsmerkmal einkommens und konsumorientierter
Steuersysteme 14
2.3 Das aus der Desinvestitionsfreistellung resultierende
einkommensteuerliche Bewertungsproblem: Die Funktion der
Abschreibung 18
2.4 Einkommensteuerinhärente Doppelbesteuerung bzw. belastung? 19
X Verzeichnisse
3 Systemgerechte und praktikable Investitions und
Desinvestitionsbehandlung im Rahmen der Besteuerung des
Einkommens 21
3.1 Die sachliche Abgrenzung des erwerbswirtschaftlichen Bereiches:
Objektivierbarkeit und Abgrenzbarkeit der steuerrelevanten
Tätigkeiten und Erfassungslücken de lege lata 21
3.2 Die zeitliche Abgrenzung: Vermögensmessungsmöglichkeiten zur
Handhabung des einkommensteuerlichen Bewertungsproblems 24
3.2.1 Übersicht über mögliche Bewertungen des investiven Vermögens....24
3.2.2 Das modelltheoretische Ideal: Besteuerung des ökonomischen
Gewinns 25
3.2.3 Vermögensmessung mittels Einzelbewertung 26
3.2.3.1 Erfassung unrealisierter Vermögensänderungen:
Reinvermögenszuwachstheorie 26
3.2.3.2 Erfassung ausschließlich realisierter Erfolgskomponenten:
Die Zahlungsgrößenorientierung der
Reinvermögenszugangstheorie 27
3.2.3.2.1 Die Reinvermögenszugangstheorie als marktorientierte
Einkommensermittlung 27
3.2.3.2.2 Reinvermögenszugangstheorie als Beitrag zu Neutralität
und Gleichmäßigkeit des Steuersystems 29
3.2.3.2.3 Mögliche Begründungen für die Verzerrungen de lege lata..32
3.3 Verlustbehandlung im Rahmen des Paritätsprinzips 34
4 Die Einkommensbesteuerung des Anteilseigners einer
Kapitalgesellschaft als Problem von Steuerbarkeit und Periodisierung 36
4.1 Investives Engagement im Rechtskleide einer Kapitalgesellschaft und
Individualbesteuerung: Das zweite Periodisierungsproblem 36
4.2 Erste Ãœberlegungen zur Doppelbelastung mit Einkommen und
Körperschaftsteuer und zur Veräußerungsgewinnbesteuerung 39
4.3 Systemgerechte Anteilseignerbesteuerung im Rahmen des
Trennungsprinzips 41
4.3.1 Die Festschreibung des Anteilswertes als Konsequenz des
Trennungsprinzips 41
4.3.2 Rückflußfreistellung und Trennungsprinzip 43
4.4 Differenzierung der Anteilseignergruppen durch unsystematische
Umsetzung des Trennungsprinzips als Hauptproblem de lege lata 44
5 Zusammenfassung des abgeleiteten Beurteilungsfundamentes 46
JO
C Entscheidungsituation und steuerliche Rahmenbedingungen beim
Kapitalgesellschaftskauf. 49
1 Grenzpreisermittlung beim Kapitalgesellschaftskauf. 49
1.1 Der Kapitalgesellschaftskauf als Investition bzw. Desinvestition unter
Steuereinfluß 49
1.2 Grenzpreisermittlung und Steuereinfluß 50
1.2.1 Die Grenzpreisermittlung als subjektive Wertermittlung 50
1.2.2 Der steuerliche Einfluß auf die Grenzpreisbildung 52
2 Steuergestaltungsziele und Aktionsraum beim Kapitalgesellschaftskauf 53
2.1 Gestaltungsziele der Marktpartner 53
2.1.1 Zielsetzung bei steuerlicher Partialanalyse 53
2.1.2 Konkretisierung des Steuergestaltungsziels im Rahmen des
Unternehmenskaufs 54
2.1.3 Ansatzpunkte der Steuergestaltung beim Kapitalgesellschaftskauf:
Möglichkeiten der Steuerarbitrage 56
2.2 Aktionsraum und Grenzpreisbildung der Marktpartner unter
Steuereinfluß 58
2.2.1 Der Aktionsraum der potentiellen Marktpartner 58
2.2.2 Die Relevanz der Verwertungsprämisse für die Ermittlung von
Grenzpreisen 60
2.2.3 Allgemeine Grenzpreisquantifizierung und Steuergestaltungsziele
des potentiellen Veräußerers 62
2.2.4 Allgemeine Grenzpreisquantifizierung und Steuergestaltungsziele
des potentiellen Erwerbers 65
2.2.5 Die Relevanz der Kapitalgesellschaftsebene: Die Abhängigkeit
vom Wertobjekt 70
3 Die SteuerbeeinfluBung des Aktionsraumes 71
3.1 Steuerliche Rahmenbedingungen im Gewinnfall 71
3.1.1 Die Besteuerung auf Kapitalgesellschaftsebene 71
3.1.2 Ertragsteuerliche Behandlung von Liquidation und
Anteilsveräußerung auf der Ebene der Gesellschafter 72
3.1.2.1 Aufteilung des Beendigungszuflußes im Liquidationsfall
versus einheitlicher Zufluß im Veräußerungsfall 72
3.1.2.2 Die Besteuerung der Gesellschafter mit Anteilen im
Betriebsvermögen 73
3.1.2.3 Die Besteuerung der Gesellschafter mit Anteilen im
Privatvermögen 75
3.1.2.4 Die Besteuerung von Gesellschaftern mit
einbringungsgeborenen Anteilen an Kapitalgesellschaften 77
3.1.2.5 Die Besteuerung der inländischen Anteilseigner einer
ausländischen Kapitalgesellschaft 78
XII Verzeichnisse
3.1.2.6 Die Besteuerung der ausländischen Gesellschafter einer
inländischen Kapitalgesellschaft 81
3.1.2.7 Die rechnerische Fünftelung des § 34 EStG n.F 81
3.1.3 Zusammenfassende Übersichten über die steuerliche Behandlung
der Beendigungsalternativen im Gewinnfall 86
3.2 Steuerliche Rahmenbedingungen im Verlustfall 89
3.2.1 Entstehungsursachen eines Verlustes auf Anteilseignerebene bei
Liquidation oder Veräußerung 89
3.2.2 Ertragsteuerliche Behandlung des Beendigungsverlustes bei
Anteilen im Betriebsvermögen 91
3.2.2.1 „Verlustbedingter Verlust 91
3.2.2.2 Ausschüttungsbedingter Verlust des Erwerbers 93
3.2.2.2.1 Irrelevanz des ausschüttungsbedingten Verlustes in
Abhängigkeit vom Veräußerer: § 50c EStG 95
3.2.2.2.2 Irrelevanz des ausschüttungsbedingten Verlustes aufgrund
steuerfreier Ausschüttungen: Gewerbesteuerliches und
internationales Schachtelprivileg (§§ 9 Nr. 2a GewStG, 8b
KStG) 97
3.2.3 Beendigungsverlust via Liquidation und Weiterveräußerung bei
Anteilen im Privatvermögen 98
3.2.4 Übersicht über die (temporären) Entsteuerungsverböserungen auf
Erwerberseite de lege lata 101
3.2.5 Beschränkungen der Verlustverrechnung dem Zeitpunkt nach 102
3.3 Die steuerliche Abzugsfähigkeit der Fremdfinanzierungskosten 103
3.3.1 Fremdfinanzierung beim Kapitalgesellschaftserwerb durch
Steuerinländer 103
3.3.2 Fremdfinanzierung einer inländischen
Kapitalgesellschaftsbeteiligung durch einen ausländischen
Erwerber 107
4 Weiterer Untersuchungsverlauf und Modellprämissen 109
D Steuergestaltungsabhängige Grenzpreisquantifizierung bei Beendigung der
Zielgesellschaft 113
1 Die systemkonforme Einkommensbesteuerung als Referenzmaßstab 113
1.1 Die geforderte Vergütungshöhe des potentiellen Veräußerers 114
1.2 Die Vergütungsbereitschaft des Erwerbers: Der „Wert des
Körperschaftsteuerguthabens 115
1.3 Doppelbelastung thesaurierter Gewinne durch
Veräußerungsgewinnbesteuerung? 118
2 Steuergestaltungsansätze auf Seiten der Marktpartner de lege lata 120
2.1 Erlangung und Ausnutzung eines präferenzierten Steuerstatus auf
Veräußererseite im Gewinnfall 120
XIII
2.1.1 Gestaltungen des Veräußerungsobjektes 121
2.1.2 Ausnutzung des § 34 EStG 125
2.1.3 Steuerneutrale Veräußerung durch Anteilstausch 128
2.2 Steuergestaltungsansätze zur Berücksichtigung einer
Anteilswertminderung auf Erwerberseite 129
3 Grenzpreiswirkungen und Steuerarbitragemöglichkeiten de lege lata 132
3.1 Die Steuersubventionierung des Anteilsveräußerers: Steuervorteil,
kritischer Vergütungsfaktor und Grenzpreisquantifizierung 133
3.2 Die steuerliche Beeinflussung der Vergütungsbereitschaft des
Erwerbers: Grenzpreisquantifizierung und kritische
Entsteuerungszeitpunkte 137
3.3 Steuerarbitragemöglichkeiten aus dem Zusammenspiel der
steuerlichen Rahmenbedingungen auf Veräußerer und Erwerberseite
(„Dividendenstripping ): Die Auswirkung des § 50c EStG auf den
Anteilswert und Auswahl der geeigneten Strategie 143
E Steuergestaltungsabhängige Grenzpreisquantifizierung bei Fortführung der
Zielgesellschaft 147
1 Kapitalgesellschaftsbewertung bei Unternehmensfortführung 147
1.1 Die bewertungsrelevanten Zahlungsüberschüsse im Spannungsfeld
zwischen optimaler Ausschüttungspolitik und gesetzlichen
Restriktionen 147
1.2 Zur Berücksichtigung von Risiko und Wachstum im Rahmen der
Unternehmensbewertung 152
2 Die Veräußerung künftiger Zahlungsüberschüsse im Rahmen einer
systemkonformen Einkommensbesteuerung: Der Zeitpunkt der
EntSteuerung des Desinvestitionsrückflusses 156
2.1 Desinvestition und Unternehmensfortführung am Beispiel
jahresüberschußbezogener Vollausschüttung 156
2.2 Die systemgerechte Besteuerung der Veräußerung künftiger
Zahlungsüberschüsse die Behandlung eines Firmenwertes 158
2.3 Die ermäßigte Besteuerung eines Veräußerungsgewinnes als
alternativer Ansatz zur Vermeidung des „lock in Effektes ? 163
3 Steuergestaltungsansatzpunkte de lege lata durch Abweichung vom
dargestellten Idealsteuersystem 164
4 Postakquisitorische Gestaltungen auf Erwerberseite:
Unternehmenskaufmodelle und ihre Grenzpreiswirkungen 169
4.1 Modellbeschreibung und Referenzfall 169
4.2 Das Kombinationsmodell 171
4.2.1 Ablauf 171
XIV Verzeichnisse
4.2.2 Bilanzielle und steuerliche Auswirkungen des
Kombinationsmodelles 172
4.2.3 Beeinflußung des Erwerbergrenzpreises durch das
Kombinationsmodell 176
4.3 Das Umwandlungsmodell 178
4.3.1 Ablauf 178
4.3.2 Bilanzielle und steuerliche Auswirkungen des
Umwandlungsmodelles am Beispielsfall 180
4.3.3 Steuervorteile und Beeinflußung des Erwerbergrenzpreises durch
das Umwandlungsmodell 182
4.3.4 § 50c EStG im Umwandlungsmodell 183
4.3.4.1 Auswirkung des § 50c EStG im Umwandlungsmodell bei
Infektion aller erworbenen Anteile 183
4.3.4.2 Auswirkung des § 50c EStG im Umwandlungsmodell bei
teilweiser Infektion der erworbenen Anteile und fehlender
Überwälzungsmöglichkeit 186
4.3.4.3 Erwerberkalkül beim Vorliegen infizierter Anteile 188
4.3.4.3.1 Kaufpreisreduktion bei Überwälzungsmöglichkeit 188
4.3.4.3.2 Indifferenzkalküle zum Aussitzen der Sperrfrist bei
beabsichtigtem Umwandlungsmodell 189
4.3.4.3.3 Gestaltungen zur Beseitigung der Infektion 192
4.3.4.3.3.1 Verschmelzungsmodell 192
4.3.4.3.3.2 Steuerpflichtige Weiterveräußerungen 193
4.3.4.3.3.3 Kauf der „infizierten Anteile durch die
Kapitalgesellschaft selbst 194
4.3.5 Einzelfragen zum Umwandlungsmodell 197
4.3.5.1 Ökonomische Beurteilung der Aberkennung des
gewerbesteuerlichen Abschreibungspotentials 197
4.3.5.2 Postakquisitorischer step up durch Bewertung zu Teilwerten
bereits auf Kapitalgesellschaftsebene? 198
4.3.5.3 Das Umwandlungsmodell bei Gesellschaftern mit Anteilen
im Privatvermögen 201
4.3.5.4 Das Umwandlungsmodell unter Beteiligung beschränkt
steuerpflichtiger Gesellschafter 202
4.3.5.5 Übersicht über die steuerlichen Folgen des
Umwandlungsmodelles für einzelne Anteilseignergruppen 204
4.4 Mitunternehmermodelle 205
4.4.1 Ablauf und „Gewerbesteuerfreiheit des Mitunternehmermodells .. 205
4.4.2 Erwerbergrenzpreisbeeinflussung des Mitunternehmermodells 208
4.4.3 Varianten des Mitunternehmermodells zur Verhinderung einer
§ 50c EStG Infektion? 209
4.5 Erwerbsfolgetransaktionen über die Grenze 210
4.5.1 Steuergestaltung einer Inbound Akquisition 210
xv_
4.5.2 Steuergestaltung einer Outbound Akquisition 211
F Steuergestaltung und Grenzpreisquantifizierung bei einer Zielgesellschaft
mit Verlustvortrag interpersonale Verlustübertragung 213
1 Steuerliche Berücksichtigung eines auf Kapitalgesellschaftsebene
erwirtschafteten Verlustes im Rahmen einer systemkonformen
Einkommensbesteuerung 213
2 Steuergestaltungsansätze auf Seiten der Marktpartner de lege lata: Das
steuerplanerische Entscheidungsfeld der Marktpartner beim Wertobjekt
Verlustvortrag 214
2.1 Gestaltungsmöglichkeiten des potentiellen Veräußerers im Rahmen
der Nutzbarmachung von Verlustvorträgen 214
2.1.1 Sofortige Verrechnung mit anderen Einkünften auf
Anteilseignerebene via Liquidation 215
2.1.2 Künftige Verrechnung mit anderen Einkünften auf
Anteilseignerebene via Umwandlung einer Kapitalgesellschaft in
eine Personengesellschaft („Hebung von Verlusten) 216
2.1.2.1 „Überschuldete Gesellschaft 218
2.1.2.2 Steuerfreie Vereinnahmung von Reservekörperschaftsteuer
durch Umwandlung mit Verlustvortrag 220
2.1.3 Die Auswahl zwischen den Selbstnutzungsalternativen und der
Verlustverkauf ais weitere Nutzungsmöglichkeit 221
2.2 Kalkül und Gestaltungsansätze des potentiellen Erwerbers eines
Verlustmantels 222
2.2.1 Erwerb zur unmittelbaren Liquidation? Verlustrotationen 222
2.2.2 Nutzungsalternativen und wertbestimmende Vorteile des
Verlustmantels auf Erwerberseite 224
2.2.3 Steuerrechtliche Möglichkeiten und Restriktionen der
Verlustnutzung durch den Erwerber 225
2.2.3.1 Verlustnutzung durch Einbringung von Einkommensquellen
in die Zielgesellschaft: § 8 Abs. 4 KStG 225
2.2.3.2 Verlustnutzung durch Verschmelzung der
Verlustkapitalgesellschaft auf eine andere
Kapitalgesellschaft: Temporäre Verlustverdoppelungen 227
2.3 Übersicht über die Möglichkeiten der Nutzung eines
ertragsteuerlichen Verlustvortrages der Kapitalgesellschaft 231
3 Grenzpreisbildung für einen ertragsteuerlichen Verlustvortrag auf
Seiten der potentiellen Marktpartner 232
3.1 Vermögensvorteil aus der Selbstnutzung und Grenzpreis des
Veräußerers eines Verlustmantels 232
3.2 Die Bewertung von Verlustvorträgen einer Kapitalgesellschaft aus
Erwerbersicht 233
XVI Verzeichnisse
3.2.1 Verlustvortragsbewertung und Unternehmensfortführung 233
3.2.2 Unzureichende Lösungsansätze 234
3.2.3 Der Verlustvortrag im Grenzpreiskalkül 235
3.2.3.1 Steuerstundungswirkung des Verlustvortrages:
Liquiditätseffekt auf Gesellschaftsebene 235
3.2.3.2 Der Ausschüttungssperreffekt eines Verlustvortrages 237
3.2.3.3 Die Relevanz des Bestandes an verwendbarem Eigenkapital:
Liquiditätseffekt auf Gesellschafterebene durch
Mobilisierung von Reservekörperschaftsteuer 238
3.2.3.4 Die mangelnde Isolierbarkeit der Grenzpreiswirkung des
Verlustvortrages 241
4 Interpersonale Verlustübertragungen und Verlustverdoppelungen als
„second best Lösung ? 242
G Zusammenfassung der Untersuchungsergebnisse 245
1 Steuerarbitragemöglichkeiten und steuergestaltungsabhängige
Grenzpreiswirkungen de legelata 245
2 Die Einkommensbesteuerung der Gesellschafter von
Kapitalgesellschaften de lege ferenda 248
Anhang 251
Urteilsregister 263
Literaturverzeichnis 265
XVII
Abbildungsverzeichnis
Abbildung 1: Ansatzpunkte der Steuergestaltung in Systemen der direkten
Individualbesteuerung 10
Abbildung 2: Investition, Desinvestition und Besteuerung 15
Abbildung 3: Paritätische Handhabungsalternativen des einkommensteuerlichen
Bewertungsproblems 24
Abbildung 4: Entstehen eines Einigungsbereiches durch Steuergestaltung 57
Abbildung 5: Aktionsraum, Erwerbsformen und
Vermögensverwertungsmöglichkeiten der Marktpartner 60
Abbildung 6: Determinanten des Veräußerer Grenzpreises 63
Abbildung?: Erwerbergrenzpreisermittlung 69
Abbildung 8: Veräußerungsgewinnbesteuerung gem. § 34 EStG (alte und neue
Rechtslage); verbleibende Einkünfte=0; Tarif 1999 84
Abbildung 9: Steuerbelastung mit und ohne rechnerischer Fünftelung;
verbleibende Einkünfte=0; Tarif 1999 85
Abbildung 10: Entstehungsursachen eines Liquidationsverlustes und Aufteilung
der Liquidationsraten 91
Abbildung 11: Grenzpreise und Steuerarbitragebereiche 142
Abbildung 12: Verlustnutzungsalternativen aus Sicht der potentiellen
Marktpartner 231
Tabellenverzeichnis
Tabelle 1: Investitions versus Desinvestitionsfreistellung als
Unterscheidungsmerkmal von Einkommensteuer und
Konsumsteuer 16
Tabelle 2: Objektorientierte Verzerrungen de lege lata 30
Tabelle 3: Steuerliche Konsequenzen der Beendigungsalternativen bei
Transformation der auf Kapitalgesellschaftsebene erwirtschafteten
Vermögensmehrung auf Anteilseignerebene (Gewinnfall) 87
Tabelle 4: Zu unterscheidende Besteuerungsregimes bei Anteilsveräußerung....88
Tabelle 5: Vom Veräußerer abhängige Entsteuerungsverböserungen im
Anschluß an eine Vereinnahmung miterworbener Rücklagen de
lege lata 101
Tabelle 6: Nettoveräußerungserlös bei Veräußerung offener
Gewinnrücklagen in Abhängigkeit vom Besteuerungsregime des
potentiellen Veräußerers und dem erzielbaren Vergütungsfaktor
für die Reservekörperschaftsteuer 134
Tabelle 7: Maximal vereinnehmbarer Steuervorteil ausgedrückt in
Teilsteuersätzen, bezogen auf die zur Veräußerung stehende
Nettorücklage 135
XVIII Verzeichnisse
Tabelle 8: Grenzpreis und kritischer Vergütungsfaktor des Veräußerers in
Abhängigkeit von dessen Besteuerungsregime 136
Tabelle 9: Grenzpreis und Vergütungsfaktor des Erwerbers in Abhängigkeit
vom Entsteuerungszeitpunkt 140
Tabelle 10: Grenzpreise der Marktpartner und kritische
Entsteuerungszeitpunkte 141
Tabelle 11: Veräußerergrenzpreise bei Unternehmensfortführung in
Abhängigkeit von der Veräußerungsgewinnbesteuerung de lege
lata 171
Tabelle 12: Übersicht über die steuerlichen Folgen der Umwandlung einer
Kapitalgesellschaft in eine Personengesellschaft für einzelne
Anteilseignergruppen 204
Tabelle 13: Gewerbesteuerpflicht ((+) steuerpflichtig/ ( ) steuerfrei) bei
Veräußerungen aus einem Betriebsvermögen 207
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