Probleme einer Weiterentwicklung der deutschen handels- und steuerrechtlichen Rechnungslegung: eine Untersuchung unter besonderer Beachtung konzeptioneller Grundlagen und sozio-ökonomischer Rahmenbedingungen
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Inhaltsverzeichnis
Verzeichnis der Abkurzungen VI
Verzeichnis der Abbildungen IX
A. Problemstellung, Zielsetzung und Gang der
Untersuchung 1
B. Theoretisch konzeptionelle Uberlegungen zur
AUSGESTALTUNG VON RECHNUNGSLEGUNGSSYSTEMEN 12
/ I. Adressaten und funktionsbezogene Rechnungs
LEGUNGSZWECKE 12
1. Rechnungslegung im Spannungsfeld unterschiedlicher
Interessen 12
2. Funktionen und Bedingungen externer Rechnungslegung 18
2.1 Grundfunktionen externer Rechnungslegung 18
2.2 Dokumentation als Basisaufgabe handels und
steuerrechtlicher Rechnungslegung 20
2.3 Regelung von Informationsinteressen 21
2.4 Regelung von Zahlungsbemessungsinteressen 25
3. Uberlegungen zum Verhaltnis und zur Rangfolge der
Zwecke 27
X II. Moglichkeiten und Grenzen der Zweckerfullung
ALTERNATIVER GEWINNERMITTLUNGSMODELLE 31
1. Uberblick iiber denkbare Modelle zur Information und
Erfolgsmessung 31
2. Zur Zweckdienlichkeit der Gewinnermittlungsmodelle 33
2.1 Einzahlungs Auszahlungs Rechnung auf der Basis
historischer Zahlungen (Kassenbestandsvergleich) 33
2.2 Einzahlungs Auszahlungs Rechnung auf der Basis
diskontierter kiinftiger Zahlungen (Gesamtvermogens
vergleich) 35
2.3 Ertrags Aufwands Rechnung auf der Basis umperio
disierter Zahlungen (Einzelvermogensvergleich) 38
3. Beurteilung und SchluBfolgerungen 40
V HI. KONZEPTIONEN DER GEWINNERMITTLUNG IM RaHMEN VON
Einzelvermogensvergleichen 43
1. Systematisierung alternativer Gewinnbegriffe 43
2. Gewinnermittlung auf der Basis von (Einzel )
Ertragswerten 50
IL1
3. Gewinnermittlung aufder Basis von Veraufierungswerten 57
3.1 Bewertung mit VerauBerungswerten zur Ermittlung des
Schuldendeckungspotentials 57
3.2 Bewertung mit VerauBerungspreisen als Entscheidungs
grundlage 60
4. Gewinnermittlung aufder Basis von Wiederbeschaffungs
werten 63
4.1 Wiederbeschaffungskostenorientierte Bewertung zum
Zwecke der Erfolgsprognose 63
4.2 Wiederbeschaffungskostenorientierte Bewertung zum
Zwecke der Substanzerhaltung 67
5. Gewinnermittlung auf der Basis von Anschaffungswerten 72
5.1 Bewertung zu historischen Kosten bei nominaler
Kapitalerhaltung 72
5.2 Bewertung zu historischen Kosten bei realer Kapital¬
erhaltung 77
6. Beurteilung alternativer Gewinnermittlungskonzeptionen 81
IV. Handels und steuerrechtliche Rechnungslegung als
Anwendungsfelder theoretischer Gewinnermittlungs¬
konzeptionen 86
1. Spezifika der steuerlichen Rechnungslegung aufgrund
steuerlicher Prinzipien 86
2. Alternative Gestaltungsmoglichkeiten des Verhaltnisses
zwischen Handels und Steuerbilanz 91
3. Zur Problematik der KompromiBfindung zwischen
Informations und Zahlungsbemessungsfunktion als
Voraussetzung fur eine effiziente Verkniipfung der
handels und steuerrechtlichen Rechnungslegung 93
V. ZWISCHENERGEBNIS 102
C. Klassifikation sowie Ursachen und Abweichungs
ANALYSE UNTERSCHIEDLICHER NATIONALER RECHNUNGS
LEGUNGSSYSTEME 106
I. Klassifikation nationaler Rechnungslegungssysteme 106
1. Zur Problematik einer Fokussierung der Diskussion auf
die Konfrontation kontinentaleuropaischer und anglo
amerikanischer Rechnungslegungsgrundsatze 106
2. Verbal deskriptiveKlassifikationsansatze 110
2.1 Der ,,Grundorientierungs Ansatz von Mueller 110
2.2 Die ,,EinfluBzonen Ansatze von Seidler, Previts und der
American Accounting Association 113
2.3 Der hierarchische ,,Stammbaum Ansatz von Nobes 114
2.4 Der ,,Wertvorstellungen Ansatz von Gray 116
2.5 Der ,,Kompetenzen Ansatz von Shoenthal 121
2.6 Der ,,Umwelten Ansatz von Mueller/Gernon/Meek 122
1 V
3. Statistische Klassifikationsansätze 124
3.1 Der Ansatz von Da Costa/Bourgeois/Lawson 124
3.2 Der Ansatz von Frank 127
3.3 Der Ansatz von Nair/Frank 128
3.4 Der Ansatz von Nair 130
3.5 Der Ansatz von Doupnik/Salter 132
4. Beurteilung der Klassifikationsansätze und Schlu߬
folgerungen 134
^ II. Ursachen für die Unterschiedlichkeit nationaler
Rechnungslegungssysteme 141
1. Modelltheoretische Überlegungen zu den Zusammen¬
hängen zwischen Umweltfaktoren, individuellen Ziel¬
vorstellungen und Rechnungslegungssystemen 141
2. Die Rolle alternativer Entwicklungssysteme bei der
Ausgestaltung der Rechnungslegung 145
2.1 Code Law und Common Law als konträre Grundkonzep¬
tionen der die Entwicklungssysteme prägenden Rechts¬
systeme 145
2.2 Konzeptioneller Rahmen alternativer Regulierungs¬
möglichkeiten 147
2.3 Die Regulierungssysteme Großbritanniens, der USA und
Deutschlands 149
2.3.1 Großbritannien 149
2.3.2 USA 155
2.3.3 Deutschland 164
2.3.4 Konsequenzen der Regulierungsunterschiede 167
3. Unterschiedliche Zielgewichtungen als Konsequenz des
variierenden Einflußpotentials einzelner Interessen¬
gruppen 168
3.1 Entwicklung von Rechnungslegungsnormen als
politischer Prozeß 168
3.2 Zur Ausrichtung der Rechnungslegung auf Informations¬
und Zahlungsbemessungsinteressen in Großbritannien,
den USA und Deutschland 170
4. Bedeutung sozio ökonomischer Umweltfaktoren für die
Ausgestaltung der Rechnungslegung 177
4.1 Übersicht über mögliche Umweltfaktoren und deren
Einfluß auf die Ausgestaltung und Wahl der Rechnungs¬
legungsstandards 177
4.2 Einfluß der Eigentumsverhältnisse und Unternehmens¬
finanzierung 180
4.3 Einfluß der Besteuerung 186
5. Bewertung der Rahmenbedingungen in ihrer Bedeutung
für die Ausgestaltung von Rechnungslegungssystemen 193
y/ III. Zentrale Gemeinsamkeiten und Unterschiede
nationaler Rechnungslegungssysteme 197
1. Grundlegend übereinstimmende Rechnungslegungs¬
modelle und vergleichbare Grundsätze als gemeinsame
Basis der externen Rechnungslegung 197
2. Zur abweichenden Bedeutung der Generalnormen 203
3. Zur unterschiedlichen Ausgestaltung der Ansatzgrund¬
sätze 209
4. Zur unterschiedlichen Ausgestaltung der Bewertungs und
damit zusammenhängender Periodenabgrenzungsprinzi¬
pien am Beispiel des Anschaffungswert und Realisa¬
tionsprinzips 220
D. Konsequenzen für die Weiterentwicklung der
DEUTSCHEN RECHNUNGSLEGUNG 227
I. Bedarf und Möglichkeiten zur Anpassung der deut¬
schen AN INTERNATIONALE RECHNUNGSLEGUNGSNORMEN 227
1. Zur Notwendigkeit der Internationalisierung der
deutschen Rechnungslegung 227
2. Anpassungsmöglichkeiten und grenzen für deutsche
Unternehmen de lege lata 231
3. Anpassungsalternativen aus Sicht des Gesetzgebers 240
4. Die Lösungskonzeption im Gesetzentwurf zum
Kapitalaufhahmeerleichterungsgesetz 245
II. Beurteilung aus Sicht der Informations und
Zahlungsbemessungsfunktion unter besonderer
Beachtung des sozio ökonomischen Umfeldes 248
1. Beurteilung aus Sicht der Informationsfunktion 248
2. Beurteilung aus Sicht der Zahlungsbemessungsfunktion 255
III. Lösungsvorschlag 259
E. Zusammenfassung der Ergebnisse 270
Anhang 276
Literatur und Quellenverzeichnis 281
Verzeichnis der Abbildungen
Abb. 1: Methodischer Aufbau der Untersuchung 9
Abb. 2: Systematisierung adressatenbezogener Rechnungslegungs¬
zwecke 13
Abb. 3: Modelle zur Information und Erfolgsermittlung 32
Abb. 4: Zweckerfüllung der Gewinnermittlungsmodelle 42
Abb. 5: Dimensionen der Wertansätze 44
Abb. 6: Alternative Gewinnbegriffe in Abhängigkeit vom zu Grunde
gelegten Geldwert sowie der herangezogenen „Sachwert¬
verhältnisse 47
Abb. 7: Definitionsmatrix „reiner Gewinnbegriffe 48
Abb. 8: Einordnung rein wirtschaftlicher Güter und Lasten als
Bestandteile des Ertragswertes 54
Abb. 9: Ausgestaltungen des Verhältnisses zwischen Handels und
Steuerbilanz 92
Abb. 10: Ländergruppen mit ähnlichen Unternehmensumwelten nach
Mueller 112
Abb. 11: Einflußzonenansätze nach Seidler und Previts 113
Abb. 12: Einflußzonen der Rechnungslegung nach der American
ACCOUNTING ASSOCIATION 113
Abb. 13: Klassifikation internationaler Rechnungslegungssysteme
nach Nobes 115
Abb. 14: Kultur, soziale Wertvorstellungen und die Rechnungs¬
legungs Subkultur nach Gray 117
Abb. 15: Kulturkreise („Culture Areas ) nach Hofstede 119
Abb. 16: Accounting Systems: Authority and Enforcement nach Gray 120
Abb. 17: Accounting Systems: Measurement and Disclosure nach
Gray 120
Abb. 18: Die wichtigsten Rechnungslegungsmodelle nach Mueller/
Gernon/Meek 124
Abb. 19: Klassifikation nach Da Costa/Bourgeois/Lawson 126
Abb. 20: Klassifikation nach Frank 127
Abb. 21: Klassifikation nach Bewertungspraktiken nach Nair/Frank
(1975er Daten) 129
Abb. 22: Klassifikation nach Berichterstattungspraktiken nach
Nair/Frank (1975er Daten) 13 0
Abb. 23: Klassifikation nach Bewertungspraktiken nach Nair 131
Abb. 24: Klassifikation nach Berichterstattungspraktiken nach Nair 132
Abb. 25: Gruppierung unterschiedlicher Rechnungslegungssysteme
nach Doupnk/Salter (9 Gruppen Lösung) 133
Abb. 26: Fragen zum Vorsichtsprinzip in der Price Waterhouse
Erhebung von 1973 136
Abb. 27: Zusammenhänge zwischen Umweltfaktoren, individuellen
Zielvorstellungen und Rechnungslegungssystemen 142
Abb. 28: Gegenüberstellung von Code Law und Common Law
Systemen 147
Abb. 29: Regulierungsalternativen der Rechnungslegung 148
X
Abb. 30: Accounting Standard Setting in Großbritannien 153
Abb. 31: Quellen und Hierarchie der Generally Accepted Accounting
Principles Das „House of GAAP 163
Abb. 32: Einfluß möglicher Umweltfaktoren auf die Ausgestaltung
von Rechnungslegungsstandards 178
Abb. 33: Aktienbesitz im internationalen Vergleich 182
Abb. 34: Börsenkapitalisierung in ausgewählten OECD Ländern
(Stand: November 1996) 183
Abb. 35: Kapitalverkehr mit dem Ausland 184
Abb. 36: OECD Länder mit getrennter Erfolgsermittlung 187
Abb. 37: OECD Länder mit eng verknüpften Erfolgsermittlungs¬
rechnungen 190
Abb .38: Auswirkungen unterschiedlicher Rechnungslegungssysteme
auf den Periodenerfolgsausweis. 200
Abb. 39: Das Conceptual Framework des Financial Accounting
Standards Board 201
Abb. 40: Das System der handelsrechtlichen Grundsätze ordnungs¬
mäßiger Buchführung 202
Abb. 41: Anpassungsbereiche und möglichkeiten de lege lata 231
Abb. 42: Entscheidungsbereich I: Auswahl der rechnungsiegenden
Einheit 242
Abb. 43: Entscheidungsbereich II: Umfang der zu ändernden Normen 243
Abb. 44: Entscheidungsbereich III: Auswahl der von der Neuregelung
betroffenen Unternehmen 244
Abb. 45: Entscheidungsbereich IV: Verpflichtungsgrad der Neurege¬
lung 245
Abb. 46: Einordnung des Entwurfs zum Kapitalaufhahmeerleichte
rungsgesetz in die Entscheidungsbereiche des Gesetzgebers 246
Abb. 47: Einordnung des Lösungsvorschlags in die Entscheidungs¬
bereiche des Gesetzgebers 268
Abb. 48: Zusammenfassende Übersicht zu den Untersuchungs¬
ergebnissen 270
Abb. 49: Statements of Standard Accounting Practice (SSAP) und
Financial Reporting Standards (FRS) (Stand: Januar 1998) 276
Abb. 50: Statements of Financial Accounting Standards des Financial
Accounting Standards Board (Stand: Januar 1998) 277
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