Zur Bilanzierung von Finanzderivaten in Handels- und Industrieunternehmen: Möglichkeiten und Grenzen der Verrechnung nichtrealisierter Verluste mit nichtrealisierten Gewinnen ; Ausgleich von Verpflichtungen durch Gegenansprüche
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Seite
Einleitung
Anlaß der Untersuchung: Wirtschaftliche Zwecke und
wirtschaftliche Bedeutung von Finanzderivaten
Bilanzrechtliche Probleme: Deckungscharakter und
Imparitätsprinzip zivilrechtliche Qualifizierung 8
Teil I: Einzelbewertung Bewertungseinheit 21
A. Grundsätze der Einzelbewertung 21
I. Bilanzen Vorrang der Darstellung der Vermögenslage
oder der Gewinnermittlung? 21
II. Rechtsgrundlagen, Sinn und Zweck von Imparitäts¬
prinzip, Realisationsprinzip und Saldierungsverbot 22
1. Gesetzliche Grundlagen 22
2. Zielsetzung der Vorschriften Vorsichtsprinzip
im Hinblick auf Gläubiger und Gesellschafter 24
III. Zulässige Ausnahmen (§ 252 Abs. 2; § 256 HGB) 25
IV. Going Concern Prinzip 27
V. Einzelbewertung / Teil wert ein unternehmens¬
bezogener steuerrechtlicher Wertbegriff 29
B. Bewertungseinheiten Pro und Kontra im Schrifttum 30
I. „Bewertungseinheit eine synonyme Bezeichnung für
Vermögensgegenstand/Wirtschaftsgut oder alternativer
Name einer objektbezogenen Bewertung? 30
1. Bewertungseinheit = Vermögensgegenstand/Wirt¬
schaftsgut 30
2. Bewertungseinheit = objektübergreifende Bewertung 33
3
II. Objektübergreifende Bewertung ein Mittel, die
Ertrags und Vermögenslage zutreffend darzustellen
Verstoß gegen den Grundsatz der Einzelbewertung? 35
III. Keine Antizipation nichtrealisierter Verluste 37
IV. Erforderlicher Zusammenhang bei einer objektüber¬
greifenden Bewertung von Vermögensgegenständen 38
1. Kausaler Zusammenhang 38
2. Sicherheitsgrad 39
V. Berücksichtigungsfahige Vorteile 40
1. Bilanzierungsfähigkeit notwendige Voraussetzung? 40
2. Einlagefahigkeit notwendige Voraussetzung? 41
C. Zwischenergebnis Teil 1 43
Teil II: „Bewertungseinheiten in der Rechtsprechung
des BFH/Stellungnahme dazu im Schrifttum 44
A. Objektübergreifende Bewertung von Vermögensgegenstän¬
den/Wirtschaftsgütern des Anlage und Umlaufvermögens 44
I. Begrenzung der Teilwertabschreibungen: Kompensation
von Wertminderungen 44
1. Bewertungsrelevante Gegenleistungen 44
2. Geschäftswertähnliche Vorteile als wertbeein¬
flussende Faktoren 45
II. Unverzinsliche oder niedrig verzinsliche Kunden¬
forderungen 49
III. Das Wechseldiskont Urteil des BFH I R 92/94
vom 26.4.1995 51
1. Sachverhalt und Urteilsgründe 51
4
2. Stellungnahmen im Schrifttum 54
IV. Versicherte Forderungen 58
V. Fremdwährungspositionen und Sicherungsgeschäfte 60
B. Objektübergreifende Bewertung von Verbindlichkeiten 63
I. Gewisse Verbindlichkeiten 63
II. Rückstellungen für Ungewisse Verbindlichkeiten 65
1. Handelsrechtlicher Maßstab: vernünftige kauf¬
männische Beurteilung 65
2. Steuerrechtliche Anerkennung 67
C. Bemessung von Drohverlustrückstellungen 71
I. Drohverlustrückstellungen ein aliud zu Rück¬
stellungen für Ungewisse Verbindlichkeiten 71
II. Steuerrechtliche Anerkennung 74
1. Drohende Verluste aus einem schwebenden
Geschäft allgemeine Risiken des Unternehmens 74
2. Zulässige Sammel und Pauschalbewertung 75
3. Beschaffungs und Absatzgeschäfte = ein Geschäft? 76
4. Erforderlicher Zusammenhang von Drohverlustrück¬
stellungen mit rückstellungsbegrenzenden Vorteilen 78
5. Erforderliche Bilanzierungsfähigkeit rückstellungs
mindernder Vorteile notwendige Voraussetzung? 84
6. Berücksichtigung verlustmindernder Vorgänge
Vereinbarkeit mit dem Saldierungsverbot? 86
D. Zwischenergebnis Teil II 88
5
Teil III: Einzelbewertung, Bewertungseinheiten von
Finanzderivaten 89
A. Allgemeingültigkeit der handelsrechtlichen
Bilanzierungs und Bewertungsvorschriften
(§§ 238 bis 288 HGB) Sonderrecht für Banken
und Versicherungen (§§ 340 bis 341 o HGB) 89
I. Allgemeingültigkeit der handelsrechtlichen
Vorschriften (§§ 238 bis 288 HGB) 89
II. Sondervorschriften für Kreditinstitute Grundsätze
ordnungsmäßiger Buchführung für Nicht Kreditinstitute 90
1. Zulässigkeit der Saldierung nach § 340 c HGB 90
2. Bewertung von Vermögensgegenständen
(§ 340 e HGB) 91
3. Vorsorge für allgemeine Bankrisiken (§ 340 f HGB) 95
4. Sonderposten für allgemeine Bankrisiken
(§ 340 g HGB) 96
5. Währungsumrechnung (§ 340 h HGB) 97
a) Bewertung von Vermögensgegenständen in
ausländischer Währung, die wie Anlagever¬
mögen behandelt werden 97
b) Bewertung anderer Vermögensgegenstände, Schul¬
den und Kassageschäfte in ausländischer Währung 97
c) Gewinnrealisierung bei „besonderer und
„einfacher Deckung 98
6. Andere Sonderregelungen für Banken und
Versicherungen 100
6
B. Konsequenzen für die korrespondierende Bewertung
von Finanzderivaten (Futures, Forwards, Optionen,
Swaps) bei Kreditinstituten 101
I. Erforderlicher Zusammenhang bei Geschäften mit
Finanzderivaten 101
1. Geschäfte mit Finanzderivaten schwebende
Geschäfte 101
2. Verknüpfung von zwei gegenläufigen Geschäften
(Micro Hedging) Vereinbarkeit mit dem Gebot
der Einzelbewertung 102
3. Verknüpfung von mehr als zwei gegenläufigen
Geschäften (Macro Hedging) Rechtsgrundlagen
für die Anerkennung 105
a) Ausnahme i.S. des § 252 Abs. 2 HGB 105
b) § 340 h Abs. 2 S. 3 HGB Rechtliche Basis
für Macro Hedging 106
c) Grundsätze ordnungsmäßiger Buchführung Basis
für die Bildung von Macro Bewertungseinheiten? 107
II. Anwendbarkeit der für Kreditinstitute entwickelten
Regeln für Finanzderivate in Industrie und Handels¬
betrieben 108
C. Zwischenergebnis Teil III 118
Zusammenfassung 120
7
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