Probleme der einkommensteuerlichen Behandlung geschlossener Immobilienfonds:
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Frankfurt am Main [u.a.]
Lang
1997
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Inhaltsverzeichnis
1. Kapitel: Einführung
1. Der geschlossene Immobilienfonds als Instrument der Kapitalanlage 13
1. Begriff und Eigenschaften eines geschlossenen Immobilienfonds 13
2. Die drei Phasen im Leben eines geschlossenen Immobilienfonds 17
3. Zum Fondskonzept: Ertragsorientierte und steuerorientierte Fonds 19
4. Wirtschaftliche Bedeutung von geschlossenen Immobilienfonds 20
II. Zivilrechtliche Vorfragen 21
1. Der Inhalt des Gesamthandsprinzips und seine Bedeutung für das
Steuerrecht 21
2. Die Rechtsbeziehungen zwischen Fonds und Initiator: Zivilrechtliche
Einordnung 25
3. Der geschlossene Immobilienfonds: Personenhandelsgesellschaft
oder Gesellschaft bürgerlichen Rechts? 28
2. Kapitel: Steuerbarkeit der Tätigkeit eines geschlossenen Immo
bilienfonds Abgrenzung zur sogenannten Liebhaberei
I. Problemstellung 31
II. Dogmatische Einordnung der sogenannten Liebhaberei im
Einkommensteuerrecht 34
1. Historische Entwicklung und Meinungsstand der Rechtsprechung 34
2. Das Rechtsinstitut der Liebhaberei als Ausdruck eines übergeord¬
neten Prinzips? Würdigung der Argumente von Rechtsprechung
und Literatur 37
a) Art. 3 GG 37
b) Fiskalzweck des Einkommensteuergesetzes 38
c) Das Leistungsfähigkeitsprinzip Liebhaberei als Einkunftsver¬
wendung 39
d) Markteinkommenstheorie und Theorie des Erwerbseinkommens 41
e) § 21 EStG als geborene Verlusteinkunftsart 44
3. Die Einkommensteuer im System des deutschen Steuerrechts 45
j a) Zur Aufgabenteilung zwischen den Steuerarten im Hinblick auf
das Leistungsfähigkeitsprinzip 45
I
6
b) Bedeutung des Grundsatzes der Abschnittsbesteuerung 49
c) Ergebnis 51
III. Einkunftserzielungsabsicht oder objektive Erfolgsprognose? 52
1. Meinungsstand von Rechtsprechung und Literatur 52
2. Bedeutung der unterschiedlichen Ansätze 57
3. Regelungslücke im Einkommensteuergesetz 61
4. Objektive Erfolgsprognose als sachgerechtes Abgrenzungskriterium 64
IV Prognosemaßstab: Steuerliches Ergebnis oder wirtschaftlicher Erfolg? 70
1. Fragestellung 70
2. Entwicklung der Rechtsprechung 71
3. Wirtschaftlicher Erfolg als Prognosemaßstab 73
4. Einbeziehen steuerlicher Auswirkungen in die Erfolgsprognose? 76
V.Gesellschaft oder Gesellschafter als maßgeblicher Bezugspunkt? 78
VI. Beurteilungseinheit bei geschlossenen Immobilienfonds 80
1. Fragestellung 80
2. Verfahren der Praxis 80
3. Neubestimmung der BeWteilungseinheit: Gesellschafter als
maßgebender Bezugspunkt 81
a) Beurteilungseinheit in sachlicher Hinsicht 81
b) Beurteilungseinheit in zeitlicher Hinsicht 82
VII. Beweis der Einkunftserzielungsabsicht bzw. der objektiven
Erfolgsprognose 86
1. Ausgangspunkt: Verteilung der objektiven Beweislast 86
2. Erster Schritt des Bundesfinanzhofs: Anscheinsbeweis für die
Einkunftserzielungsabsicht bei jedem neugegründeten Unternehmen
und der Vermietung von Immobilien 89
3. Zweiter Schritt des Bundesfinanzhofs: Erschütterung des Anscheins¬
beweises bei Verlustzuweisungsgesellschaften 91
4. Dritter Schritt des Bundesfinanzhofs: Vermutung des Fehlens der
Einkunftserzielungsabsicht bei Verlustzuweisungsgesellschaften 92
5. Anscheinsbeweis: (Fehlen der) Einkunftserzielungsabsicht bei
geschlossenen Irniflobilienfonds? 96
7
3. Kapitel: Einkunftsart und Einkünftequalifikation: Zum Aufbau
des Einkunftstatbestandes bei gemeinsamer wirtschaftlicher Betä¬
tigung in Personengesellschaften
I. Einfuhrung 99
1. Fragestellung 99
2. Der Aufbau des Steuertatbestandes im Einkommensteuerrecht 101
II.Theorien zur einkomensteuerlichen Behandlung von Personen¬
gesellschaften 102
1. Bedeutung der Fragestellung 102
2. Die Bilanzbündeltheorie 103
3. Die sogenannte Einheitstheorie 105
4. Materielle Steuerpflicht der Personengesellschaft 110
5. Duales System 111
6. Gleichstellung des Mitunternehmers mit dem Einzelunternehmer 113
III. Zum Aufbau des Grundtatbestandes bei Personengesellschaften
Stand von Rechtsprechung und Literatur 115
1. Beschluß des Großen Senats des Bundesfinanzhofs vom 25.6.1984 115
2. Meinungsstand in der Literatur 117
3. Rechtsprechung und Literatur zu den sogenannten Serviceleistungen
der Initiatoren 121
IV. Mittelbare und unmittelbare Tatbestandsverwirklichung durch den
Gesellschafter 123
1. Ausgangspunkt: Die zwei Ebenen der Personengesellschaft 123
2. Regelungslücke im Einkommensteuergesetz 124
a) § 15 Abs. 1 S. 1 Nr. 2 EStG in Verbindung mit § 15 Abs. 2 EStG als
Grundlage für eine zweistufige Prüfung der Einkunftstatbestände? 124
b) Offene Handelsgesellschaft und Kommanditgesellschaft als
Gewerbebetrieb kraft Rechtsform? 127
c) § 39 Abs. 2 Nr. 2 AO als Zurechnungsnorm für Einkünfte? 128
d) Zwischenergebnis 129
3. Der Gesellschafter als alleiniges Zurechnungssubjekt 129
a) Maßgeblichkeit beider Ebenen der Personengesellschaft 129
b) Verwirklichung von Einkunftstatbeständen auch durch
gesellschaftsrechtliche Beiträge 132
c) Rangverhältnis bei der Verwirklichung mehrerer Einkunftstat¬
bestände 135
i
i
8
d) Einordnung der hier vertretenen Ansicht 13 5
4. Einkunftsart bei Fondsgeschäftsführung und weiteren
Serviceleistungen 136
V.Einkunftsermittlung bei Leistungen eines Gesellschafters an die
Gesellschaft 141
1. Problemstellung 141
2. Gesetzliche Regelung und Meinungsstand 143
3. Vermögensverwaltende Personengesellschaft als Subjekt der
Einkunftsermittlung 148
4. Kapitel: Die subjektive Zurechnung von Einkünften bei Treuhand¬
verhältnissen und bei der Einschaltung von Geschäftsbesorgern
I. Problemstellung: Die subjektive Zurechnung von Einkünften bei
geschlossenen Immobilienfonds nach Rechtsprechung und Verwaltung 157
II. Übersicht über die Stellung von sog. Treuhändern und Geschäftsbesor¬
gern in geschlossenen Immobilienfonds 160
1. Begriff und Erscheinungsformen der Treuhand 160
2. Weisungsrechte der Anleger 164
3. Kündigungsrecht des Treugebers 166
III. Die subjektive Zurechnung von Einkünften in der Rechtsprechung
des Bundesfinanzhofs 167
IV. Leistungsherrschaft als konkretisierungsbedürftiges Zurechnungs¬
kriterium 172
1. Mögliche Zurechnungskriterien 172
2. Die subjektive Zurechnung von Einkünften bei Personengesellschaf¬
ten und wirtschaftlich vergleichbaren Gemeinschaftsverhältnissen 179
3. Die Zurechnung von Einkünften aus Vermietung und Verpachtung 181
4. Indizwirkung anderer Umstände 182
a) Schuldrechtliche Leistungsbeziehungen 183
b) § 39 AO: Wirtschaftliches Eigentum an der Immobilie 183
c) Treuhandschaft 187
d) Gesicherte Rechtsposition an der Immobilie 188
9
V. Zurechnung der Leistungsherrschaft, insbesondere bei den
verschiedenen Treuhandkonstruktionen 190
1. Reine Grundbuchtreuhand 190
2. Berliner Treuhandmodell 190
3. Ãœbernahme der Leistungsherrschaft durch den Initiator 195
4. Einsatz von Geschäftsbesorgern 196
5. Beteiligungstreuhand 196
6. Mittelverwendungskontrolleure 199
5. Kapitel: Einkunftsermittlung bei einer im Betriebsvermögen
gehaltenen Beteiligung an einem geschlossenen Immobilienfonds
( Zebra Personengesellschaft )
I. Begriff der Zebra Gesellschaft und Problemstellung 201
II. Meinungsstand in Rechtsprechung und Literatur 204
1. Doppelte Einkunftsermittlung auf der Ebene der Gesellschaft 204
2. Gewinnermittlung erst auf der Ebene des Gesellschafters 207
3. Bloße Umqualifizierung, keine Umrechnung 210
4. Die Auffassung der Finanzverwaltung 212
III. Die Ermittlung des Gewinnanteils in der Einkunftsart des betrieblich
beteiligten Gesellschafter 213
1. Die Systematik der Einkunftsermittlungsarten im Einkommen¬
steuerrecht 213
2. Die Bedeutung der Einkunftsart für die Gewinnermittlung 215
3. Die Bedeutung von Buchführung und Abschlüssen für die
Gewinnermittlung 219
4. Buchführungs und Abschlußpflicht einer Zebra Gesellschaft? 221
IV. Die gesonderte und einheitliche Feststellung bei Zebra Gesellschaften 225
1. Doppelte Einkunftsermittlung bereits im Rahmen der gesonderten
und einheitlichen Feststellung 225
2. Einkunftsqualifikation für die einzelnen Gesellschafter 227
3. Einkunftsermittlung und Erklärungspflicht 228
Anhang: Überblick über die verschiedenen Lösungsansätze 230
10
6. Kapitel: Abzugsfähigkeit modellbedingter Nebenaufwendungen
I. Problemstellung 231
II. Abgrenzung zwischen Bauherr und Erwerber 233
1. Einfuhrung 233
2. Meinungsstand in Rechtsprechung, Literatur und Verwaltung 233
3. Initiator, Fonds oder Generalübernehmer als Bauherr 235
a) § 255 HGB als Ausgangspunkt 235
b) Bauherrenwagnis und Beherrschung des Baugeschehens 238
c) Bauherreneigenschaft als relative Größe 239
d) Personengesellschaft als Bauherr 240
e) Ergebnis 243
III. Anschaffungskosten bei Erwerb des Gebäudes durch den Fonds 243
1. Einführung 243
2. Der Begriff der Anschaffungskosten 244
a) Finale oder objektive Auslegung des Begriffs der Anschaffungs¬
kosten? 244
b) Zum objektiven Zusammenhang zwischen Wertabfluß und
Anschaffung 249
c) Ergebnis 250
3. Einheitliche oder getrennte Betrachtung beim Erwerb einer
Fondsimmobilie? 250
4. Einordnung einzelner Vergütungen (ausgewählte Beispiele) 252
a) Ausgaben für Serviceleistungen, die in die Herstellung der
Immobilie eingehen 252
b) Ausgaben ohne Gegenleistung 253
c) Kosten der Fremdfinanzierung 254
d) Kosten der Eigenkapitalbeschaffung 255
e) Konzeptionskosten 261
f) Ausschüttungsgarantie, Werbungskostengarantie 266
g) Haftungsvergütung des Komplementärs 266
h) Geschäftsführervergütung 267
IV. Vorfeldkosten und sukzessiver Beitritt der Anleger 268
V. Behandlung unangemessen hoher Aufwendungen sowie von
Aufwendungen ohne Gegenleistung 273
1. Problemstellung und Stand der Rechtsprechung 273
11
2. Überblick über die Literatur 275
3. Wertabflüsse im System des Einkommensteuergesetzes 277
4. Überhöhte Entgeltzahlung des Fonds an einen Gesellschafter oder
eine ihm nahestehende Person 279
a) Entgelt für die Lieferung eines Wirtschaftsguts 279
b) Überhöhtes Entgelt für eine sonstige Leistung 281
c) Einzelfragen 281
d) Auswirkung auf die Einkünftezurechnung 283
5. Verlagerung von Anschaffungskosten/Herstellungskosten in
den Werbungskostenbereich 284
6. Sonstige überhöhte Aufwendungen 286
7. Unangemessen hoher Gewinnvoraus 288
8. Ertragsteuerliche Behandlung beim Leistungsempfanger 292
VI. Mißbrauch von Gestaltungsmöglichkeiten bei Vorauszahlung
von Werbungskosten 292
1. Problemstellung 292
2. Fehlen wirtschaftlich vernünftiger Gründe für Vorauszahlungen? 293
3. Sonderfall Erbbauzinsen: Erbbaurecht als abnutzbares
Wirtschaftsgut 295
Zusammenfassung 301
Literaturverzeichnis 309
Abkürzungsverzeichnis 347
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