Die steuerliche Behandlung einer grenzüberschreitenden Verschmelzung von Kapitalgesellschaften innerhalb der EU:
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| Main Author: | |
|---|---|
| Format: | Book |
| Language: | German |
| Published: |
Lohmar ; Köln
Eul
2007
|
| Edition: | 1. Aufl. |
| Series: | Steuer, Wirtschaft und Recht
283 |
| Subjects: | |
| Online Access: | Inhaltsverzeichnis |
| Item Description: | Zugl.: Siegen, Univ., Diss., 2007 u.d.T.: Thomas, Jörg: Die steuerliche Behandlung einer grenzüberschreitenden Verschmelzung einer deutschen Kapitalgesellschaft mit einer EU-Kapitalgesellschaft unter Berücksichtigung der Europäischen Aktiengesellschaft |
| Physical Description: | XXXVI, 351 S. |
| ISBN: | 9783899366396 |
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-XI-
INHALTSÜBERSICHT
INHALTSVERZEICHNIS XVI
ABKÜRZUNGSVERZEICHNIS XXIX
TABELLENVERZEICHNIS XXXVI
A. ZIELSETZUNG, ABGRENZUNG UND EUROPARECHTLICHE
GRUNDLAGEN DER UNTERSUCHUNG 1
I. Notwendigkeit verbesserter grenzüberschreitender
Reorganisationsmöglichkeiten 1
II. Zielsetzung und Gang der Untersuchung 2
1. Zielsetzung der Untersuchung 2
2. Eingrenzung des Untersuchungsgegenstandes 3
3. Struktur der Problembetrachtung 4
III. Verschmelzung und dessen Abgrenzung 6
1. Verschmelzungsbegriff 6
2. VerschmelzungsVarianten in Abhängigkeit von der
Beteiligungsstruktur 8
3. Verfahrensablauf einer innerstaatlichen Verschmelzung 10
4. Abgrenzung der Gesamtrechtsnachfolge von der Einzelrechts¬
nachfolge '3
5. Abgrenzung der Verschmelzung von der Sitzverlegung 14
IV. Kompetenzgrundlage und Struktur des Gemeinschaftsrechts 15
1. Grundgedanke der Schaffung eines Binnenmarktes 15
2. EG-Vertrag 16
3. Normhierarchische Einteilung des Gemeinschaftsrechts 17
4. Reichweite der Grundfreiheiten 20
V. Die Unternehmensfreizügigkeit i.S.d. Niederlassungsfreiheit 21
1. Begriff der Niederlassungsfreiheit 21
2. Anwendungsbereiche 22
3. Reichweite der Niederlassungsfreiheit 24
- XII -
B. GESELLSCHAFTSRECHT IM EINFLUSSBEREICH DES
GEMEINSCHAFTSRECHTS 27
I. Einfluss des primären Gemeinschaftsrechts auf die grenzüber¬
schreitende Verschmelzung 27
1. Primäres Niederlassungsrecht im Verhältnis zum internationalen
Gesellschaftsrecht 27
2. Primäre Niederlassungsfreiheit im Verhältnis zum deutschen
Umwandlungsrecht 41
3. Fazit 49
II. Gesellschaftsrechtliche Umwandlungen auf der Grundlage des
sekundären Gemeinschaftsrechts 5(^
1. Harmonisierung der Umwandlungen in der Europäischen Union 50
2. Umwandlung unter Einbeziehung der Europäischen Aktien¬
gesellschaft 52
3. Europäische Richtlinie über die Verschmelzung von Kapital¬
gesellschaften verschiedener Mitgliedstaaten 77
4. Fazit 83
C. EINFLUSS DES GEMEINSCHAFTSRECHTS AUF DAS
STEUERRECHT 85
I. Interdependenzen von Gesellschaftsrecht, Steuerrecht und
Gemeinschaftsrecht 85
II. Harmonisierungsbemühungen im Bereich des Unternehmenssteuerrechts 86
1 Einfluss des primären Gemeinschaftsrechts 86
2. Einfluss des sekundären Gemeinschaftsrechts 87
III. Europäische Rechtsetzungsakte im Bereich der direkten Steuern mit
Bezug auf grenzüberschreitende Umwandlungen 88
1 Verordnung über das Statut der Europäischen Aktiengesellschaft 88
2. Steuerliche Fusionsrichtlinie 91
- XIII -
IV. EG-Grundfreiheiten versus einzelstaatlicher Beschränkungen 98
1. Nationale Normen als potenzielle Gemeinschaftsrechtsverstöße 98
2. Rechtfertigende Beeinträchtigung der Grundfreiheiten 100
V. Fazit 105
D. STEUERRECHTLICHE INBOUNDVERSCHMELZUNG 107
I. Begriffsdefinition und Entstehungsursache stiller Reserven 107
II. Innerstaatliche Verschmelzung 109
1. Steuerrechtliche Einordnung der Verschmelzung 109
2. Steuersubjektprinzip im Rahmen der Verschmelzung 111
3. Innerstaatliche Verschmelzung 112
III. Grenzüberschreitende Verschmelzung 119
1. Steuerliche Einordnung von EU-Kapitalgesellschaften 119
2. Umwandlungssteuerrecht aus dem europarechtlichen Blickwinkel 121
3. Verschmelzung unter Anwendung des Umwandlungssteuer¬
gesetzes 125
E. STEUERRECHTLICHE OUTBOUNDVERSCHMELZUNG 143
I. Vorüberlegungen zu alternativer Restrukturierungsmöglichkeit
außerhalb des Umwandlungssteuerrechts 143
1. Veräußerungsgewinnfreistellung gem. § 8b Abs. 2 KStG 143
2. Restriktionen der Veräußerungsgewinnfreistellung 144
3. Faktische Besteuerung durch Betriebsausgabenreduktion 147
II. Fehlende nationale Rechtsgrundlage als Hindernis einer steuer¬
neutralen Outboundverschmelzung 148
III. Besteuerung stiller Reserven durch Entstrickungstatbestände 149
1. Grenzüberschreitende Entstrickungstatbestände 149
2. Fazit 156
IV. Outboundverschmelzung durch Einzelrechtsnachfolge 157
1. Ausgangssituation und Zielstruktur 157
-XIV-
2. „Verschmelzung" durch Anteilsübertragung bei nachgelagerter
Sachauskehr 158
3. „Verschmelzung" durch Betriebsübertragung bei nachgelagerter
Sachauskehr 175
4. Beurteilung der Umwegmodelle als Gestaltungsinstrumentarium 178
V. Outboundverschmelzung durch Gesamtrechtsnachfolge 179
1. Partielle Umsetzung der Fusionsrichtlinie 179
2. Verhältnis der Fusionsrichtlinie zur Europäischen Aktien¬
gesellschaft 181
3. Grundsatz der Steuemeutralität lo
4. Tatbestandsvoraussetzungen einer steuerneutralen Verschmelzung 183
5. Gesetzlich normierte Pflichten bei Begründung einer Inlands¬
betriebsstätte 195
6. Mögliche Rechtswirkungen auf Verkehrsteuern 196
7. Steuerneutralität auf Gesellschafterebene 197
8. Missbrauchsvorbehalt als Ausnahme von der Steuerneutralität 198
9. Würdigung des sekundären Steuerrechts 200
VI. Sicherstellung der stillen Reserven auf Basis des primären Europarechts 201
1 Rechtsprechung des Europäischen Gerichtshofes zu Fragen des
grenzüberschreitenden Reservenexports
2. Instrumentarien einer europarechtskonformen Sicherstellung
stiller Reserven 206
3. Fazit 215
F. VERLUSTNUTZUNG IM RAHMEN DER VERSCHMELZUNG 217
I. Grundsätze zur Verwertung steuerlicher Verlustvorträge 217
1. Steuerlicher Verlustbegriff 217
2. Leistungsfähigkeitsprinzip als Dogma einer gerechten
Besteuerung 218
3. Verlust als ökonomisches Kriterium zur Bestimmung der
Verschmelzungsrichtung 221
-XV-
II. Gefahr des Wegfalls eigener Verluste beim aufnehmenden
inländischen Rechtsträger 223
1. Entwicklung einer gesetzlichen Normierung des Verlustabzuges 223
2. Tatbestandsvoraussetzungen des § 8 Abs. 4 KStG 224
3. Unschädliche Zuführung nach der Sanierungsklausel 238
4. Verfassungsrechtliche Unwägbarkeiten 239
III. Nutzung ausländischer Verluste durch den aufnehmenden
inländischen Rechtsträger 240
1. Verlustberücksichtigung bei einer rein inländischen
Verschmelzung als Vergleichsmaßstab 240
2. Verlustberücksichtigung nach Maßgabe des Völkerrechts 244
3. Verlustberücksichtigung nach Maßgabe des Europarechts 249
4. Methoden einer europarechtskonformen Verlusterfassung 270
5. Fazit 273
G. ZUSAMMENFASSUNG UND AUSBLICK 277
I. Darstellung der Untersuchungsergebnisse 277
II. Neuregelungen des Umwandlungs- und Umwandlungssteuergesetzes 280
ANHANG 291
VERZEICHNIS DER GESETZE, RECHTSVERORDNUNGEN
UND VERWALTUNGSANWEISUNGEN 297
RECHTSPRECHUNGSVERZEICHNIS 305
LITERATURVERZEICHNIS 309
-XVI-
INHALTSVERZEICHNIS
ABKÜRZUNGSVERZEICHNIS XXIX
TABELLENVERZEICHNIS XXXVI
A. ZIELSETZUNG, ABGRENZUNG UND EUROPARECHTLICHE
GRUNDLAGEN DER UNTERSUCHUNG l
I. Notwendigkeit verbesserter grenzüberschreitender
Reorganisationsmöglichkeiten
II. Zielsetzung und Gang der Untersuchung
2
1. Zielsetzung der Untersuchung
2. Eingrenzung des Untersuchungsgegenstandes
3. Struktur der Problembetrachtung
III. Verschmelzung und dessen Abgrenzung
1. Verschmelzungsbegriff
2. Verschmelzungsvarianten in Abhängigkeit von der Beteiligungs¬
struktur 8
21. Konzernverschmelzung
22. Konzentrationsverschmelzung
3. Verfahrensablauf einer innerstaatlichen Verschmelzung '"
31. Vorbereitungsphase
32. Beschlussphase 12
33. Vollzugsphase 12
4. Abgrenzung der Gesamtrechtsnachfolge von der Einzelrechtsnach¬
folge 13
5. Abgrenzung der Verschmelzung von der Sitzverlegung l
IV. Kompetenzgrundlage und Struktur des Gemeinschaftsrechts '5
1. Grundgedanke der Schaffung eines Binnenmarktes '5
2. EG-Vertrag 16
- XVII -
3. Normhierarchische Einteilung des Gemeinschaftsrechts 17
31. Primäres Gemeinschaftsrecht 17
32. Sekundäres Gemeinschaftsrecht 18
4. Reichweite der Grundfreiheiten 20
V. Die Unternehmensfreizügigkeit i.S.d. Niederlassungsfreiheit 21
1. Begriff der Niederlassungsfreiheit 21
2. Anwendungsbereiche 22
21. Persönlicher Anwendungsbereich 22
22. Sachlicher Anwendungsbereich 23
23. Zeitlicher Anwendungsbereich 24
24. Räumlicher Anwendungsbereich 24
3. Reichweite der Niederlassungsfreiheit 24
31. Art. 43 EG-Vertrag als Diskriminierungsverbot 24
32. Art. 43 EG-Vertrag als Beschränkungsverbot 26
B. GESELLSCHAFTSRECHT IM EINFLUSSBEREICH DES
GEMEINSCHAFTSRECHTS 27
I. Einfluss des primären Gemeinschaftsrechts auf die grenzüber¬
schreitende Verschmelzung 27
1. Primäres Niederlassungsrecht im Verhältnis zum internationalen
Gesellschaftsrecht 27
11. Internationales Gesellschaftsrecht als Kollisionsrecht 27
12. Anknüpfungspunkte für die Bestimmung des Gesellschafts¬
statuts 28
121. Begriffsbestimmung des Gesellschaftsstatuts 28
122. Darstellung der vorherrschenden Theorien 28
1221. Übersicht über die vorherrschenden Theorien 28
1222. Theorie des effektiven Verwaltungssitzes
(Sitztheorie) 29
1223. Inkorporationstheorie (Gründungstheorie) 30
- XVIII -
123. Konsequenzen aus der Anwendung von Sitz-
und Gründungstheorie 31
1231. Verlegung des Verwaltungssitzes vom Inland
ins Ausland 31
1232. Verlegung des Verwaltungssitzes vom Ausland
ins Inland 32
13. Anknüpfungsmethoden aus Sicht des Europäischen
Gerichtshofs 33
131. Vorbemerkung 33
132. Daily Mail-Entscheidung vom 27.9.1988 35
133. Centros-Entscheidung vom 9.3.1999 36
134. Überseering-Entscheidung vom 5.11.2002 37
135. Inspire-Art-Entscheidung vom 30.09.2003 39
14. Paradigmenwechsel im deutschen Gesellschaftsrecht als
Ausfluss der Rechtsfortentwicklung durch den EuGH 39
2. Primäre Niederlassungsfreiheit im Verhältnis zum deutschen
Umwandlungsrecht 41
21. Geltungsbereich des deutschen Umwandlungsrechts 41
22. § 1 Abs. 1 UmwG im Widerspruch zur Niederlassungsfreiheit 43
23. SEVIC-Entscheidung vom 13.12.2005 44
231. Problemdarstellung 44
232. Lösung des Europäischen Gerichtshofs 45
233. Abschließende Bewertung 46
2331. Vereinigungstheorie zur Überwindung eines
Kollisionskonflikts 46
2332. Bedeutung für Inboundverschmelzungen 47
2333. Bedeutung für Outboundverschmelzungen 48
3. Fazit 49
II. Gesellschaftsrechtliche Umwandlungen auf der Grundlage des
sekundären Gemeinschaftsrechts 50
1 • Harmonisierung der Umwandlungen in der Europäischen Union 50
-XIX-
2. Umwandlung unter Einbeziehung der Europäischen
Aktiengesellschaft 52
21. Historie, Wesen und Struktur der Europäischen
Aktiengesellschaft 52
211. Historische Entwicklung 52
212. Rechtsnatur 55
213. Binnenorganisationsstruktur 56
22. Betriebswirtschaftliche Motive der Implementierung einer
Europäischen Aktiengesellschaft 57
221. Grenzüberschreitende Unternehmenskonzentration 57
222. Finanzierungs- und Akquisitionsinstrument 59
223. Einheitliche Europäische Unternehmenskultur 61
23. Möglichkeiten der Gründung einer Europäischen
Aktiengesellschaft 62
231. Primäre Gründungsformen 62
2311. Gründung durch Verschmelzung 62
2312. Gründung einer Holdinggesellschaft 67
2313. Gründung einer Tochtergesellschaft 70
2314. Gründung durch Umwandlung einer nationalen
Aktiengesellschaft 71
232. Sekundäre Gründungsvariante 71
233. Einschränkungen der Gründungsmöglichkeiten 71
2331. Territorialrestriktion 71
2332. Rechtsformrestriktion 72
24. Einbindung der SE-Verordnung in die Rechtsordnungs¬
hierarchie 74
25. Diskrepanz zwischen dem Sitzverständnis der SE-Verordnung
und der europäischen Rechtsprechung 76
3. Europäische Richtlinie über die Verschmelzung von Kapitalge¬
sellschaften verschiedener Mitgliedstaaten 77
31. Historische Entwicklung 77
32. Zielsetzung 78
-XX-
33. Anwendungsbereich 78
34. Durchfuhrung der Verschmelzung 80
341. Vorbereitungsphase 80
342. Beschlußphase 81
343. Vollzugsphase 82
4. Fazit 83
C. EINFLUSS DES GEMEINSCHAFTSRECHTS AUF DAS
STEUERRECHT 85
I. Interdependenzen von Gesellschaftsrecht, Steuerrecht und
Gemeinschaftsrecht 85
II. Harmonisierungsbemühungen im Bereich des Unternehmenssteuerrechts 86
1. Einfluss des primären Gemeinschaftsrechts 86
2. Einfluss des sekundären Gemeinschaftsrechts 87
III. Europäische Rechtsetzungsakte im Bereich der direkten Steuern mit
Bezug auf grenzüberschreitende Umwandlungen 88
1 Verordnung über das Statut der Europäischen Aktiengesellschaft 88
11. Verweisungsnormen als Ersatz für ein steuerliches Regelwerk 88
12. Grenzen der Anwendung nationaler Vorschriften 89
13. Gesondertes Steuerregime unvereinbar mit dem Europarecht 90
2. Steuerliche Fusionsrichtlinie 91
21. Steuerneutralität der Unternehmensrestrukturierung 91
22. Anwendungsbereiche 94
221. Vorbemerkung 94
222. Persönlicher Anwendungsbereich 95
223. Sachlicher Anwendungsbereich 96
IV. EG-Grundfreiheiten versus einzelstaatlicher Beschränkungen 98
1 • Nationale Normen als potenzielle Gememschaftsrechtsverstöße 98
2. Rechtfertigende Beeinträchtigung der Grundfreiheiten '00
V. Fazit 105
-XXI-
D. STEUERRECHTLICHE INBOUNDVERSCHMELZUNG 107
I. Begriffsdefinition und Entstehungsursache stiller Reserven 107
II. Innerstaatliche Verschmelzung 109
1. Steuerrechtliche Einordnung der Verschmelzung 109
2. Steuersubjektprinzip im Rahmen der Verschmelzung 111
3. Innerstaatliche Verschmelzung 112
31. Vorbemerkung 112
32. Auswirkungen bei der übertragenden Kapitalgesellschaft 112
33. Auswirkungen bei der übernehmenden Kapitalgesellschaft 114
34. Auswirkungen auf Ebene der Anteilseigner 117
35. Zusammenfassung 118
III. Grenzüberschreitende Verschmelzung 119
1. Steuerliche Einordnung von EU-Kapitalgesellschaften 119
11. Bisher angewandte Typenlehre 119
12. Gleichstellung in- und ausländischer Kapitalgesellschaften 120
2. Umwandlungssteuerrecht aus dem europarechtlichen Blickwinkel 121
21. Subjektbezogene Öffnung des Umwandlungssteuerrechts 121
22. Objektbezogene Öffnung des Umwandlungssteuerrechts 124
3. Verschmelzung unter Anwendung des Umwandlungssteuer¬
gesetzes 125
31. Auswirkungen auf die übertragende ausländische
Kapitalgesellschaft 125
311. Steuerliche Rückwirkungsfiktion 125
312. Übertragung inländischen Betriebsstättenvermögens 126
3121. Wertansatzwahlrechte 126
3122. Bedeutung des Handelsrechts im Rahmen der
Wahlrechtsausübung 128
3123. Entstehung und Behandlung eines
Übertragungsgewinns 130
313. Übertragung ausländischen Betriebsvermögens 131
- XXII -
32. Auswirkungen auf den übernehmenden inländischen
Rechtsträger 132
321. Übernahme-und Übernahmefolgegewinn 132
322. Übernommenes inländisches Betriebsstättenvermögen 135
323. Übernommenes ausländisches Vermögen 136
3231. Wertansatz im Inland 136
3232. Gesetzlich normierte Pflichten 137
3233. Steuerliche Berücksichtigung der
Betriebsstätteneinkünfte 138
324. Rechtswirkungen auf Verkehrsteuern 139
3241. Gesellschaftsteuer 139
3242. Umsatzsteuer 139
3243. Grunderwerbsteuer 140
33. Auswirkungen auf die Anteilseigner 141
E. STEUERRECHTLICHE OUTBOUNDVERSCHMELZUNG 143
I. Vorüberlegungen zu alternativer Restrukturierungsmöglichkeit
außerhalb des Umwandlungssteuerrechts 143
1 ¦ Veräußerungsgewinnfreistellung gem. § 8b Abs. 2 KStG 143
2. Restriktionen der Veräußerungsgewinnfreistellung 144
21. Sachliche und persönliche Einbringungsklausel 144
22. Zeitliche und sachliche Rückausnahme 145
3. Faktische Besteuerung durch Betriebsausgabenreduktion 147
H. Fehlende nationale Rechtsgrundlage als Hindernis einer steuer¬
neutralen Outboundverschmelzung 148
III. Besteuerung stiller Reserven durch Entstrickungstatbestände 149
1- Grenzüberschreitende Entstrickungstatbestände 149
11. Ersatzrealisierungstatbestände 149
12. Liquidationsbesteuerunggem. §11 KStG 151
13. Liquidationsbesteuerung nach §12 Abs. 1 KStG 152
14. Liquidationsbesteuerung nach §12 Abs. 2 KStG 154
15. Verschmelzung als EntnahmeWeräußerungstatbestand 155
- XXIII -
2. Fazit 156
IV. Outboundverschmelzung durch Einzelrechtsnachfolge 157
1. Ausgangssituation und Zielstruktur 157
2. „Verschmelzung" durch Anteilsübertragung bei nachgelagerter
Sachauskehr 158
21. Charakteristik des Anteilstausches 158
22. Steuerrechtliche Einordnung des Übertragungsvorgangs 159
23. Tatbestandsvoraussetzungen einer steuerneutralen
Anteilseinbringung 161
231. Gesellschaftsanteile als Einbringungsobjekt 161
2311. Erfordernis der Stimmrechtsmehrheit 161
2312. Aufstockung bestehender Mehrheitsbeteiligung 163
232. Gegenleistung in Form von Gesellschaftsrechten 164
2321. Gewährung von Gesellschaftsanteilen 164
2322. Gewährung weiterer Gegenleistungen 165
233. Buchwertverknüpfung über die Grenze 166
2331. Konzeption der Reservenverdopplung 166
2332. Ausländischer Wertansatz determiniert
ertragsteuerliche Behandlung im Inland 167
2333. Mangelhafte Transformation sekundär¬
rechtlicher Vorgaben in das nationale
Umwandlungssteuerrecht 169
24. Transformation des inländischen Rechtsträgers in eine
Betriebsstätte 171
241. Liquidation der inländischen Kapitalgesellschaft 171
242. Auswirkung der Liquidation auf Verkehrsteuern 172
25. Rechtsfolgen auf der Ebene der Anteilseigner 172
3. „Verschmelzung" durch Betriebsübertragung bei nachgelagerter
Sachauskehr 175
31. Veränderungen auf der Gesellschaftsebene 175
311. Betriebsübertragung gegen Gesellschaftsrechte 175
312. Auflösung des inländischen Rechtsträgers 176
- XXIV -
32. Rechtsfolgen auf der Ebene der Anteilseigner 176
321. Natürliche Person als Gesellschafter 176
322. Juristische Person als Gesellschafter 177
4. Beurteilung der Umwegmodelle als Gestaltungsinstrumentarium 178
V. Outboundverschmelzung durch Gesamtrechtsnachfolge 179
1. Partielle Umsetzung der Fusionsrichtlinie • 79
2. Verhältnis der Fusionsrichtlinie zur Europäischen Aktien¬
gesellschaft 181
3. Grundsatz der Steuerneutralität 182
4. Tatbestandsvoraussetzungen einer steuerneutralen Verschmelzung 183
41. Betriebsstättenbedingung 183
411. Vorbemerkung 183
412. Begriffsbestimmung 183
4121. Betriebsstättenbegriff nach dem nationalen
Recht 183
4122. Betriebsstättenbegriff nach dem Abkommens¬
recht 184
413. Fehlen der Betriebsstättenqualifikation 185
42. Steuerverhaftungsbedingung 187
421. Grundsatz der Zuordnung der Wirtschaftsgüter
zum verbleibenden Betriebsstättenvermögen 187
422. Kriterien der Zuordnung von Wirtschaftsgütern 189
4221. Zuordnung materieller Wirtschaftsgüter 189
4222. Behandlung originärer immaterieller
Wirtschaftsgüter 191
43. Teilbetriebsbedingung 193
44. BilanzielleWertfortschreibungsbedingung I93
5. Gesetzlich normierte Pflichten bei Begründung einer Inlands¬
betriebsstätte 195
6. Mögliche Rechtswirkungen auf Verkehrsteuem 196
7. Steuerneutralität auf Gesellschafterebene I97
8- Missbrauchsvorbehalt als Ausnahme von der Steuerneutralität 198
-XXV-
9. Würdigung des sekundären Steuerrechts 200
VI. Sicherstellung der stillen Reserven auf Basis des primären Europarechts 201
1. Rechtsprechung des Europäischen Gerichtshofes zu Fragen des
grenzüberschreitenden Reservenexports 201
11. Vorbemerkung 201
12. XY-Entscheidung vom 21.11.2002 202
13. Hughes de Lasteyrie du Saillant-Entscheidung vom 13.3.2003 203
14. Auswirkung der Rechtsfortbildung auf die Outbound-
verschmelzung 204
2. Instrumentarien einer europarechtskonformen Sicherstellung
stiller Reserven 206
21. Steuerliche Erfassung stiller Reserven 206
22. Sofortbesteuerung im Exportstaat 206
23. Nachgelagerte Reservenbesteuerung im Importstaat 208
24. Steuerfestsetzungsorientiertes Stundungskonzept 210
25. Verteilungsorientiertes Binnenmarktkonzept 213
3. Fazit 215
F. VERLUSTNUTZUNG IM RAHMEN DER VERSCHMELZUNG 217
I. Grundsätze zur Verwertung steuerlicher Verlustvorträge 217
1. Steuerlicher Verlustbegriff 217
2. Leistungsfähigkeitsprinzip als Dogma einer gerechten
Besteuerung 218
21. Leistungsfähigkeitsprinzip im deutschen Recht 218
22. Leistungsfthigkeitsprinzip im Gemeinschaftsrecht 219
3. Verlust als ökonomisches Kriterium zur Bestimmung der
Verschmelzungsrichtung 221
II. Gefahr des Wegfalls eigener Verluste beim aufnehmenden
inländischen Rechtsträger 223
1. Entwicklung einer gesetzlichen Normierung des Verlustabzuges 223
2. Tatbestandsvoraussetzungen des § 8 Abs. 4 KStG 224
21. Rechtliche Identität 224
- XXVI -
22. Wirtschaftliche Identität 225
221. Veränderung des Gesellschafterstamms 225
2211. Anteilsübertragung auf fremde Dritte 225
2212. Anteilsübertragung im Konzern 226
222. Veränderung des Betriebsvermögens 228
2221. Definition des Betriebsvermögens 228
2222. Qualifizierung einer schädlichen
Vermögenszuführung 229
2223. Methoden zur Bestimmung der Zuführung 232
22231. Überblick 232
22232. Saldotheorie 233
22233. Konzept der gegenständlichen
Betrachtungsweise 233
22234. Kritische Betrachtung 235
223. Kausaler Zusammenhang zwischen der Veränderung
des personalen und des sachlichen Substrats 236
224. Fortführung des Geschäftsbetriebes 238
3. Unschädliche Zuführung nach der Sanierungsklausel 238
4. Verfassungsrechtliche Unwägbarkeiten 239
HI. Nutzung ausländischer Verluste durch den aufnehmenden
inländischen Rechtsträger 240
1 Verlustberücksichtigung bei einer rein inländischen
Verschmelzung als Vergleichsmaßstab 240
H. Durchbrechung des Trennungsprinzips 240
12. Tatbestandsvoraussetzungen des § 12 Abs. 3 Satz 2 UmwStG 241
121. Fortfiihrung des Gesamtbetriebes bzw. Betriebsteile 241
122. Beibehaltung der wirtschaftlichen Verhältnisse 242
123. Zeitliche Restriktion 243
2- Verlustberücks.chtigung nach Maßgabe des Völkerrechts 244
21. Methodenartikel zur Regelung staatlich kollidierender
Besteuerungsansprüche 244
- XXVII -
22. Wirkungsweise in Abhängigkeit der Organisationseinheit 245
221. Betriebsstättenverluste 245
222. Verluste ausländischer Tochtergesellschaft 247
23. Freistellungsmethode wider dem Welteinkommensprinzip 247
3. Verlustberücksichtigung nach Maßgabe des Europarechts 249
31. Sekundärrechtliche Harmonisierungsansätze 249
311. Entwürfe einer Ergebniskonsolidierung 249
312. Entwurf einer EG-Verlustrichtlinie 251
32. Verlustübertragung auf der Basis der Grundfreiheiten 253
321. Vorbemerkung 253
322. Rechtsprechung des Europäischen Gerichtshofes 254
3221. Betriebsstättenverluste 254
3222. Verluste von Kapitalgesellschaften 255
323. Beurteilung der Rechtfertigung einer Verlust¬
beschränkung 257
3231. Allgemeine Haushaltsrisiken 257
3232. Steuerliches Territorialitätsprinzip 258
3233. Kohärenz der EU-Steuerregelungen 259
3234. Vermeidung einer doppelten Verlustnutzung 260
3235. Abkommensrechtliche Beschränkung 260
3236. Zwischenbetrachtung 262
324. Verlusttransfer unter Wahrung der Verhältnismäßigkeit 262
3241. Begriffsauslegung i.S.d. europäischen
Rechtsprechung 262
3242. Verlustnutzung durch die verbleibende
Betriebsstätte 263
3243. Ausschluss eines Missbrauchstatbestandes 264
3244. Nachweis eines definitiv feststehenden
Verlustes 265
3245. Materielle Grundlage und zeitliche Erfassung
von Verlusten 266
- XXVIII -
32451. Bestimmung der steuerlichen
Bemessungsgrundlage 266
32452. Zeitpunkt der Geltendmachung 267
325. Verlusttransfer auf der Grundlage einer Vergleichs¬
paarbildung 268
3251. Sachliche Maßstäbe einer Gleichheitsprürung 268
3252. Verlustübertrag bei vertikaler Vergleichs¬
paarbildung 269
4. Methoden einer europarechtskonformen Verlusterfassung 270
41. Nachversteuerungsmethode 270
42. Einführung der Gruppenbesteuerung 271
5. Fazit 2?3
G. ZUSAMMENFASSUNG UND AUSBLICK 277
I. Darstellung der Untersuchungsergebnisse 277
II. Neuregelungen des Umwandlungs- und Umwandlungssteuergesetzes 280
ANHANG
291
VERZE.CHNIS DER GESETZE, RECHTSVERORDNUNGEN
UND VERWALTUNGSANWEISUNGEN 297
RECHTSPRECHUNGSVERZEICHNIS 305
LITERATURVERZEICHNIS m |
| adam_txt |
-XI-
INHALTSÜBERSICHT
INHALTSVERZEICHNIS XVI
ABKÜRZUNGSVERZEICHNIS XXIX
TABELLENVERZEICHNIS XXXVI
A. ZIELSETZUNG, ABGRENZUNG UND EUROPARECHTLICHE
GRUNDLAGEN DER UNTERSUCHUNG 1
I. Notwendigkeit verbesserter grenzüberschreitender
Reorganisationsmöglichkeiten 1
II. Zielsetzung und Gang der Untersuchung 2
1. Zielsetzung der Untersuchung 2
2. Eingrenzung des Untersuchungsgegenstandes 3
3. Struktur der Problembetrachtung 4
III. Verschmelzung und dessen Abgrenzung 6
1. Verschmelzungsbegriff 6
2. VerschmelzungsVarianten in Abhängigkeit von der
Beteiligungsstruktur 8
3. Verfahrensablauf einer innerstaatlichen Verschmelzung 10
4. Abgrenzung der Gesamtrechtsnachfolge von der Einzelrechts¬
nachfolge '3
5. Abgrenzung der Verschmelzung von der Sitzverlegung 14
IV. Kompetenzgrundlage und Struktur des Gemeinschaftsrechts 15
1. Grundgedanke der Schaffung eines Binnenmarktes 15
2. EG-Vertrag 16
3. Normhierarchische Einteilung des Gemeinschaftsrechts 17
4. Reichweite der Grundfreiheiten 20
V. Die Unternehmensfreizügigkeit i.S.d. Niederlassungsfreiheit 21
1. Begriff der Niederlassungsfreiheit 21
2. Anwendungsbereiche 22
3. Reichweite der Niederlassungsfreiheit 24
- XII -
B. GESELLSCHAFTSRECHT IM EINFLUSSBEREICH DES
GEMEINSCHAFTSRECHTS 27
I. Einfluss des primären Gemeinschaftsrechts auf die grenzüber¬
schreitende Verschmelzung 27
1. Primäres Niederlassungsrecht im Verhältnis zum internationalen
Gesellschaftsrecht 27
2. Primäre Niederlassungsfreiheit im Verhältnis zum deutschen
Umwandlungsrecht 41
3. Fazit 49
II. Gesellschaftsrechtliche Umwandlungen auf der Grundlage des
sekundären Gemeinschaftsrechts 5(^
1. Harmonisierung der Umwandlungen in der Europäischen Union 50
2. Umwandlung unter Einbeziehung der Europäischen Aktien¬
gesellschaft 52
3. Europäische Richtlinie über die Verschmelzung von Kapital¬
gesellschaften verschiedener Mitgliedstaaten 77
4. Fazit 83
C. EINFLUSS DES GEMEINSCHAFTSRECHTS AUF DAS
STEUERRECHT 85
I. Interdependenzen von Gesellschaftsrecht, Steuerrecht und
Gemeinschaftsrecht 85
II. Harmonisierungsbemühungen im Bereich des Unternehmenssteuerrechts 86
1 Einfluss des primären Gemeinschaftsrechts 86
2. Einfluss des sekundären Gemeinschaftsrechts 87
III. Europäische Rechtsetzungsakte im Bereich der direkten Steuern mit
Bezug auf grenzüberschreitende Umwandlungen 88
1 Verordnung über das Statut der Europäischen Aktiengesellschaft 88
2. Steuerliche Fusionsrichtlinie 91
- XIII -
IV. EG-Grundfreiheiten versus einzelstaatlicher Beschränkungen 98
1. Nationale Normen als potenzielle Gemeinschaftsrechtsverstöße 98
2. Rechtfertigende Beeinträchtigung der Grundfreiheiten 100
V. Fazit 105
D. STEUERRECHTLICHE INBOUNDVERSCHMELZUNG 107
I. Begriffsdefinition und Entstehungsursache stiller Reserven 107
II. Innerstaatliche Verschmelzung 109
1. Steuerrechtliche Einordnung der Verschmelzung 109
2. Steuersubjektprinzip im Rahmen der Verschmelzung 111
3. Innerstaatliche Verschmelzung 112
III. Grenzüberschreitende Verschmelzung 119
1. Steuerliche Einordnung von EU-Kapitalgesellschaften 119
2. Umwandlungssteuerrecht aus dem europarechtlichen Blickwinkel 121
3. Verschmelzung unter Anwendung des Umwandlungssteuer¬
gesetzes 125
E. STEUERRECHTLICHE OUTBOUNDVERSCHMELZUNG 143
I. Vorüberlegungen zu alternativer Restrukturierungsmöglichkeit
außerhalb des Umwandlungssteuerrechts 143
1. Veräußerungsgewinnfreistellung gem. § 8b Abs. 2 KStG 143
2. Restriktionen der Veräußerungsgewinnfreistellung 144
3. Faktische Besteuerung durch Betriebsausgabenreduktion 147
II. Fehlende nationale Rechtsgrundlage als Hindernis einer steuer¬
neutralen Outboundverschmelzung 148
III. Besteuerung stiller Reserven durch Entstrickungstatbestände 149
1. Grenzüberschreitende Entstrickungstatbestände 149
2. Fazit 156
IV. Outboundverschmelzung durch Einzelrechtsnachfolge 157
1. Ausgangssituation und Zielstruktur 157
-XIV-
2. „Verschmelzung" durch Anteilsübertragung bei nachgelagerter
Sachauskehr 158
3. „Verschmelzung" durch Betriebsübertragung bei nachgelagerter
Sachauskehr 175
4. Beurteilung der Umwegmodelle als Gestaltungsinstrumentarium 178
V. Outboundverschmelzung durch Gesamtrechtsnachfolge 179
1. Partielle Umsetzung der Fusionsrichtlinie 179
2. Verhältnis der Fusionsrichtlinie zur Europäischen Aktien¬
gesellschaft 181
3. Grundsatz der Steuemeutralität lo
4. Tatbestandsvoraussetzungen einer steuerneutralen Verschmelzung 183
5. Gesetzlich normierte Pflichten bei Begründung einer Inlands¬
betriebsstätte 195
6. Mögliche Rechtswirkungen auf Verkehrsteuern 196
7. Steuerneutralität auf Gesellschafterebene 197
8. Missbrauchsvorbehalt als Ausnahme von der Steuerneutralität 198
9. Würdigung des sekundären Steuerrechts 200
VI. Sicherstellung der stillen Reserven auf Basis des primären Europarechts 201
1 Rechtsprechung des Europäischen Gerichtshofes zu Fragen des
grenzüberschreitenden Reservenexports
2. Instrumentarien einer europarechtskonformen Sicherstellung
stiller Reserven 206
3. Fazit 215
F. VERLUSTNUTZUNG IM RAHMEN DER VERSCHMELZUNG 217
I. Grundsätze zur Verwertung steuerlicher Verlustvorträge 217
1. Steuerlicher Verlustbegriff 217
2. Leistungsfähigkeitsprinzip als Dogma einer gerechten
Besteuerung 218
3. Verlust als ökonomisches Kriterium zur Bestimmung der
Verschmelzungsrichtung 221
-XV-
II. Gefahr des Wegfalls eigener Verluste beim aufnehmenden
inländischen Rechtsträger 223
1. Entwicklung einer gesetzlichen Normierung des Verlustabzuges 223
2. Tatbestandsvoraussetzungen des § 8 Abs. 4 KStG 224
3. Unschädliche Zuführung nach der Sanierungsklausel 238
4. Verfassungsrechtliche Unwägbarkeiten 239
III. Nutzung ausländischer Verluste durch den aufnehmenden
inländischen Rechtsträger 240
1. Verlustberücksichtigung bei einer rein inländischen
Verschmelzung als Vergleichsmaßstab 240
2. Verlustberücksichtigung nach Maßgabe des Völkerrechts 244
3. Verlustberücksichtigung nach Maßgabe des Europarechts 249
4. Methoden einer europarechtskonformen Verlusterfassung 270
5. Fazit 273
G. ZUSAMMENFASSUNG UND AUSBLICK 277
I. Darstellung der Untersuchungsergebnisse 277
II. Neuregelungen des Umwandlungs- und Umwandlungssteuergesetzes 280
ANHANG 291
VERZEICHNIS DER GESETZE, RECHTSVERORDNUNGEN
UND VERWALTUNGSANWEISUNGEN 297
RECHTSPRECHUNGSVERZEICHNIS 305
LITERATURVERZEICHNIS 309
-XVI-
INHALTSVERZEICHNIS
ABKÜRZUNGSVERZEICHNIS XXIX
TABELLENVERZEICHNIS XXXVI
A. ZIELSETZUNG, ABGRENZUNG UND EUROPARECHTLICHE
GRUNDLAGEN DER UNTERSUCHUNG l
I. Notwendigkeit verbesserter grenzüberschreitender
Reorganisationsmöglichkeiten
II. Zielsetzung und Gang der Untersuchung
2
1. Zielsetzung der Untersuchung
2. Eingrenzung des Untersuchungsgegenstandes
3. Struktur der Problembetrachtung
III. Verschmelzung und dessen Abgrenzung
1. Verschmelzungsbegriff
2. Verschmelzungsvarianten in Abhängigkeit von der Beteiligungs¬
struktur 8
21. Konzernverschmelzung
22. Konzentrationsverschmelzung
3. Verfahrensablauf einer innerstaatlichen Verschmelzung '"
31. Vorbereitungsphase
32. Beschlussphase 12
33. Vollzugsphase 12
4. Abgrenzung der Gesamtrechtsnachfolge von der Einzelrechtsnach¬
folge 13
5. Abgrenzung der Verschmelzung von der Sitzverlegung l
IV. Kompetenzgrundlage und Struktur des Gemeinschaftsrechts '5
1. Grundgedanke der Schaffung eines Binnenmarktes '5
2. EG-Vertrag 16
- XVII -
3. Normhierarchische Einteilung des Gemeinschaftsrechts 17
31. Primäres Gemeinschaftsrecht 17
32. Sekundäres Gemeinschaftsrecht 18
4. Reichweite der Grundfreiheiten 20
V. Die Unternehmensfreizügigkeit i.S.d. Niederlassungsfreiheit 21
1. Begriff der Niederlassungsfreiheit 21
2. Anwendungsbereiche 22
21. Persönlicher Anwendungsbereich 22
22. Sachlicher Anwendungsbereich 23
23. Zeitlicher Anwendungsbereich 24
24. Räumlicher Anwendungsbereich 24
3. Reichweite der Niederlassungsfreiheit 24
31. Art. 43 EG-Vertrag als Diskriminierungsverbot 24
32. Art. 43 EG-Vertrag als Beschränkungsverbot 26
B. GESELLSCHAFTSRECHT IM EINFLUSSBEREICH DES
GEMEINSCHAFTSRECHTS 27
I. Einfluss des primären Gemeinschaftsrechts auf die grenzüber¬
schreitende Verschmelzung 27
1. Primäres Niederlassungsrecht im Verhältnis zum internationalen
Gesellschaftsrecht 27
11. Internationales Gesellschaftsrecht als Kollisionsrecht 27
12. Anknüpfungspunkte für die Bestimmung des Gesellschafts¬
statuts 28
121. Begriffsbestimmung des Gesellschaftsstatuts 28
122. Darstellung der vorherrschenden Theorien 28
1221. Übersicht über die vorherrschenden Theorien 28
1222. Theorie des effektiven Verwaltungssitzes
(Sitztheorie) 29
1223. Inkorporationstheorie (Gründungstheorie) 30
- XVIII -
123. Konsequenzen aus der Anwendung von Sitz-
und Gründungstheorie 31
1231. Verlegung des Verwaltungssitzes vom Inland
ins Ausland 31
1232. Verlegung des Verwaltungssitzes vom Ausland
ins Inland 32
13. Anknüpfungsmethoden aus Sicht des Europäischen
Gerichtshofs 33
131. Vorbemerkung 33
132. Daily Mail-Entscheidung vom 27.9.1988 35
133. Centros-Entscheidung vom 9.3.1999 36
134. Überseering-Entscheidung vom 5.11.2002 37
135. Inspire-Art-Entscheidung vom 30.09.2003 39
14. Paradigmenwechsel im deutschen Gesellschaftsrecht als
Ausfluss der Rechtsfortentwicklung durch den EuGH 39
2. Primäre Niederlassungsfreiheit im Verhältnis zum deutschen
Umwandlungsrecht 41
21. Geltungsbereich des deutschen Umwandlungsrechts 41
22. § 1 Abs. 1 UmwG im Widerspruch zur Niederlassungsfreiheit 43
23. SEVIC-Entscheidung vom 13.12.2005 44
231. Problemdarstellung 44
232. Lösung des Europäischen Gerichtshofs 45
233. Abschließende Bewertung 46
2331. Vereinigungstheorie zur Überwindung eines
Kollisionskonflikts 46
2332. Bedeutung für Inboundverschmelzungen 47
2333. Bedeutung für Outboundverschmelzungen 48
3. Fazit 49
II. Gesellschaftsrechtliche Umwandlungen auf der Grundlage des
sekundären Gemeinschaftsrechts 50
1 • Harmonisierung der Umwandlungen in der Europäischen Union 50
-XIX-
2. Umwandlung unter Einbeziehung der Europäischen
Aktiengesellschaft 52
21. Historie, Wesen und Struktur der Europäischen
Aktiengesellschaft 52
211. Historische Entwicklung 52
212. Rechtsnatur 55
213. Binnenorganisationsstruktur 56
22. Betriebswirtschaftliche Motive der Implementierung einer
Europäischen Aktiengesellschaft 57
221. Grenzüberschreitende Unternehmenskonzentration 57
222. Finanzierungs- und Akquisitionsinstrument 59
223. Einheitliche Europäische Unternehmenskultur 61
23. Möglichkeiten der Gründung einer Europäischen
Aktiengesellschaft 62
231. Primäre Gründungsformen 62
2311. Gründung durch Verschmelzung 62
2312. Gründung einer Holdinggesellschaft 67
2313. Gründung einer Tochtergesellschaft 70
2314. Gründung durch Umwandlung einer nationalen
Aktiengesellschaft 71
232. Sekundäre Gründungsvariante 71
233. Einschränkungen der Gründungsmöglichkeiten 71
2331. Territorialrestriktion 71
2332. Rechtsformrestriktion 72
24. Einbindung der SE-Verordnung in die Rechtsordnungs¬
hierarchie 74
25. Diskrepanz zwischen dem Sitzverständnis der SE-Verordnung
und der europäischen Rechtsprechung 76
3. Europäische Richtlinie über die Verschmelzung von Kapitalge¬
sellschaften verschiedener Mitgliedstaaten 77
31. Historische Entwicklung 77
32. Zielsetzung 78
-XX-
33. Anwendungsbereich 78
34. Durchfuhrung der Verschmelzung 80
341. Vorbereitungsphase 80
342. Beschlußphase 81
343. Vollzugsphase 82
4. Fazit 83
C. EINFLUSS DES GEMEINSCHAFTSRECHTS AUF DAS
STEUERRECHT 85
I. Interdependenzen von Gesellschaftsrecht, Steuerrecht und
Gemeinschaftsrecht 85
II. Harmonisierungsbemühungen im Bereich des Unternehmenssteuerrechts 86
1. Einfluss des primären Gemeinschaftsrechts 86
2. Einfluss des sekundären Gemeinschaftsrechts 87
III. Europäische Rechtsetzungsakte im Bereich der direkten Steuern mit
Bezug auf grenzüberschreitende Umwandlungen 88
1 Verordnung über das Statut der Europäischen Aktiengesellschaft 88
11. Verweisungsnormen als Ersatz für ein steuerliches Regelwerk 88
12. Grenzen der Anwendung nationaler Vorschriften 89
13. Gesondertes Steuerregime unvereinbar mit dem Europarecht 90
2. Steuerliche Fusionsrichtlinie 91
21. Steuerneutralität der Unternehmensrestrukturierung 91
22. Anwendungsbereiche 94
221. Vorbemerkung 94
222. Persönlicher Anwendungsbereich 95
223. Sachlicher Anwendungsbereich 96
IV. EG-Grundfreiheiten versus einzelstaatlicher Beschränkungen 98
1 • Nationale Normen als potenzielle Gememschaftsrechtsverstöße 98
2. Rechtfertigende Beeinträchtigung der Grundfreiheiten '00
V. Fazit 105
-XXI-
D. STEUERRECHTLICHE INBOUNDVERSCHMELZUNG 107
I. Begriffsdefinition und Entstehungsursache stiller Reserven 107
II. Innerstaatliche Verschmelzung 109
1. Steuerrechtliche Einordnung der Verschmelzung 109
2. Steuersubjektprinzip im Rahmen der Verschmelzung 111
3. Innerstaatliche Verschmelzung 112
31. Vorbemerkung 112
32. Auswirkungen bei der übertragenden Kapitalgesellschaft 112
33. Auswirkungen bei der übernehmenden Kapitalgesellschaft 114
34. Auswirkungen auf Ebene der Anteilseigner 117
35. Zusammenfassung 118
III. Grenzüberschreitende Verschmelzung 119
1. Steuerliche Einordnung von EU-Kapitalgesellschaften 119
11. Bisher angewandte Typenlehre 119
12. Gleichstellung in- und ausländischer Kapitalgesellschaften 120
2. Umwandlungssteuerrecht aus dem europarechtlichen Blickwinkel 121
21. Subjektbezogene Öffnung des Umwandlungssteuerrechts 121
22. Objektbezogene Öffnung des Umwandlungssteuerrechts 124
3. Verschmelzung unter Anwendung des Umwandlungssteuer¬
gesetzes 125
31. Auswirkungen auf die übertragende ausländische
Kapitalgesellschaft 125
311. Steuerliche Rückwirkungsfiktion 125
312. Übertragung inländischen Betriebsstättenvermögens 126
3121. Wertansatzwahlrechte 126
3122. Bedeutung des Handelsrechts im Rahmen der
Wahlrechtsausübung 128
3123. Entstehung und Behandlung eines
Übertragungsgewinns 130
313. Übertragung ausländischen Betriebsvermögens 131
- XXII -
32. Auswirkungen auf den übernehmenden inländischen
Rechtsträger 132
321. Übernahme-und Übernahmefolgegewinn 132
322. Übernommenes inländisches Betriebsstättenvermögen 135
323. Übernommenes ausländisches Vermögen 136
3231. Wertansatz im Inland 136
3232. Gesetzlich normierte Pflichten 137
3233. Steuerliche Berücksichtigung der
Betriebsstätteneinkünfte 138
324. Rechtswirkungen auf Verkehrsteuern 139
3241. Gesellschaftsteuer 139
3242. Umsatzsteuer 139
3243. Grunderwerbsteuer 140
33. Auswirkungen auf die Anteilseigner 141
E. STEUERRECHTLICHE OUTBOUNDVERSCHMELZUNG 143
I. Vorüberlegungen zu alternativer Restrukturierungsmöglichkeit
außerhalb des Umwandlungssteuerrechts 143
1 ¦ Veräußerungsgewinnfreistellung gem. § 8b Abs. 2 KStG 143
2. Restriktionen der Veräußerungsgewinnfreistellung 144
21. Sachliche und persönliche Einbringungsklausel 144
22. Zeitliche und sachliche Rückausnahme 145
3. Faktische Besteuerung durch Betriebsausgabenreduktion 147
H. Fehlende nationale Rechtsgrundlage als Hindernis einer steuer¬
neutralen Outboundverschmelzung 148
III. Besteuerung stiller Reserven durch Entstrickungstatbestände 149
1- Grenzüberschreitende Entstrickungstatbestände 149
11. Ersatzrealisierungstatbestände 149
12. Liquidationsbesteuerunggem. §11 KStG 151
13. Liquidationsbesteuerung nach §12 Abs. 1 KStG 152
14. Liquidationsbesteuerung nach §12 Abs. 2 KStG 154
15. Verschmelzung als EntnahmeWeräußerungstatbestand 155
- XXIII -
2. Fazit 156
IV. Outboundverschmelzung durch Einzelrechtsnachfolge 157
1. Ausgangssituation und Zielstruktur 157
2. „Verschmelzung" durch Anteilsübertragung bei nachgelagerter
Sachauskehr 158
21. Charakteristik des Anteilstausches 158
22. Steuerrechtliche Einordnung des Übertragungsvorgangs 159
23. Tatbestandsvoraussetzungen einer steuerneutralen
Anteilseinbringung 161
231. Gesellschaftsanteile als Einbringungsobjekt 161
2311. Erfordernis der Stimmrechtsmehrheit 161
2312. Aufstockung bestehender Mehrheitsbeteiligung 163
232. Gegenleistung in Form von Gesellschaftsrechten 164
2321. Gewährung von Gesellschaftsanteilen 164
2322. Gewährung weiterer Gegenleistungen 165
233. Buchwertverknüpfung über die Grenze 166
2331. Konzeption der Reservenverdopplung 166
2332. Ausländischer Wertansatz determiniert
ertragsteuerliche Behandlung im Inland 167
2333. Mangelhafte Transformation sekundär¬
rechtlicher Vorgaben in das nationale
Umwandlungssteuerrecht 169
24. Transformation des inländischen Rechtsträgers in eine
Betriebsstätte 171
241. Liquidation der inländischen Kapitalgesellschaft 171
242. Auswirkung der Liquidation auf Verkehrsteuern 172
25. Rechtsfolgen auf der Ebene der Anteilseigner 172
3. „Verschmelzung" durch Betriebsübertragung bei nachgelagerter
Sachauskehr 175
31. Veränderungen auf der Gesellschaftsebene 175
311. Betriebsübertragung gegen Gesellschaftsrechte 175
312. Auflösung des inländischen Rechtsträgers 176
- XXIV -
32. Rechtsfolgen auf der Ebene der Anteilseigner 176
321. Natürliche Person als Gesellschafter 176
322. Juristische Person als Gesellschafter 177
4. Beurteilung der Umwegmodelle als Gestaltungsinstrumentarium 178
V. Outboundverschmelzung durch Gesamtrechtsnachfolge 179
1. Partielle Umsetzung der Fusionsrichtlinie • 79
2. Verhältnis der Fusionsrichtlinie zur Europäischen Aktien¬
gesellschaft 181
3. Grundsatz der Steuerneutralität 182
4. Tatbestandsvoraussetzungen einer steuerneutralen Verschmelzung 183
41. Betriebsstättenbedingung 183
411. Vorbemerkung 183
412. Begriffsbestimmung 183
4121. Betriebsstättenbegriff nach dem nationalen
Recht 183
4122. Betriebsstättenbegriff nach dem Abkommens¬
recht 184
413. Fehlen der Betriebsstättenqualifikation 185
42. Steuerverhaftungsbedingung 187
421. Grundsatz der Zuordnung der Wirtschaftsgüter
zum verbleibenden Betriebsstättenvermögen 187
422. Kriterien der Zuordnung von Wirtschaftsgütern 189
4221. Zuordnung materieller Wirtschaftsgüter 189
4222. Behandlung originärer immaterieller
Wirtschaftsgüter 191
43. Teilbetriebsbedingung 193
44. BilanzielleWertfortschreibungsbedingung I93
5. Gesetzlich normierte Pflichten bei Begründung einer Inlands¬
betriebsstätte 195
6. Mögliche Rechtswirkungen auf Verkehrsteuem 196
7. Steuerneutralität auf Gesellschafterebene I97
8- Missbrauchsvorbehalt als Ausnahme von der Steuerneutralität 198
-XXV-
9. Würdigung des sekundären Steuerrechts 200
VI. Sicherstellung der stillen Reserven auf Basis des primären Europarechts 201
1. Rechtsprechung des Europäischen Gerichtshofes zu Fragen des
grenzüberschreitenden Reservenexports 201
11. Vorbemerkung 201
12. XY-Entscheidung vom 21.11.2002 202
13. Hughes de Lasteyrie du Saillant-Entscheidung vom 13.3.2003 203
14. Auswirkung der Rechtsfortbildung auf die Outbound-
verschmelzung 204
2. Instrumentarien einer europarechtskonformen Sicherstellung
stiller Reserven 206
21. Steuerliche Erfassung stiller Reserven 206
22. Sofortbesteuerung im Exportstaat 206
23. Nachgelagerte Reservenbesteuerung im Importstaat 208
24. Steuerfestsetzungsorientiertes Stundungskonzept 210
25. Verteilungsorientiertes Binnenmarktkonzept 213
3. Fazit 215
F. VERLUSTNUTZUNG IM RAHMEN DER VERSCHMELZUNG 217
I. Grundsätze zur Verwertung steuerlicher Verlustvorträge 217
1. Steuerlicher Verlustbegriff 217
2. Leistungsfähigkeitsprinzip als Dogma einer gerechten
Besteuerung 218
21. Leistungsfähigkeitsprinzip im deutschen Recht 218
22. Leistungsfthigkeitsprinzip im Gemeinschaftsrecht 219
3. Verlust als ökonomisches Kriterium zur Bestimmung der
Verschmelzungsrichtung 221
II. Gefahr des Wegfalls eigener Verluste beim aufnehmenden
inländischen Rechtsträger 223
1. Entwicklung einer gesetzlichen Normierung des Verlustabzuges 223
2. Tatbestandsvoraussetzungen des § 8 Abs. 4 KStG 224
21. Rechtliche Identität 224
- XXVI -
22. Wirtschaftliche Identität 225
221. Veränderung des Gesellschafterstamms 225
2211. Anteilsübertragung auf fremde Dritte 225
2212. Anteilsübertragung im Konzern 226
222. Veränderung des Betriebsvermögens 228
2221. Definition des Betriebsvermögens 228
2222. Qualifizierung einer schädlichen
Vermögenszuführung 229
2223. Methoden zur Bestimmung der Zuführung 232
22231. Überblick 232
22232. Saldotheorie 233
22233. Konzept der gegenständlichen
Betrachtungsweise 233
22234. Kritische Betrachtung 235
223. Kausaler Zusammenhang zwischen der Veränderung
des personalen und des sachlichen Substrats 236
224. Fortführung des Geschäftsbetriebes 238
3. Unschädliche Zuführung nach der Sanierungsklausel 238
4. Verfassungsrechtliche Unwägbarkeiten 239
HI. Nutzung ausländischer Verluste durch den aufnehmenden
inländischen Rechtsträger 240
1 Verlustberücksichtigung bei einer rein inländischen
Verschmelzung als Vergleichsmaßstab 240
H. Durchbrechung des Trennungsprinzips 240
12. Tatbestandsvoraussetzungen des § 12 Abs. 3 Satz 2 UmwStG 241
121. Fortfiihrung des Gesamtbetriebes bzw. Betriebsteile 241
122. Beibehaltung der wirtschaftlichen Verhältnisse 242
123. Zeitliche Restriktion 243
2- Verlustberücks.chtigung nach Maßgabe des Völkerrechts 244
21. Methodenartikel zur Regelung staatlich kollidierender
Besteuerungsansprüche 244
- XXVII -
22. Wirkungsweise in Abhängigkeit der Organisationseinheit 245
221. Betriebsstättenverluste 245
222. Verluste ausländischer Tochtergesellschaft 247
23. Freistellungsmethode wider dem Welteinkommensprinzip 247
3. Verlustberücksichtigung nach Maßgabe des Europarechts 249
31. Sekundärrechtliche Harmonisierungsansätze 249
311. Entwürfe einer Ergebniskonsolidierung 249
312. Entwurf einer EG-Verlustrichtlinie 251
32. Verlustübertragung auf der Basis der Grundfreiheiten 253
321. Vorbemerkung 253
322. Rechtsprechung des Europäischen Gerichtshofes 254
3221. Betriebsstättenverluste 254
3222. Verluste von Kapitalgesellschaften 255
323. Beurteilung der Rechtfertigung einer Verlust¬
beschränkung 257
3231. Allgemeine Haushaltsrisiken 257
3232. Steuerliches Territorialitätsprinzip 258
3233. Kohärenz der EU-Steuerregelungen 259
3234. Vermeidung einer doppelten Verlustnutzung 260
3235. Abkommensrechtliche Beschränkung 260
3236. Zwischenbetrachtung 262
324. Verlusttransfer unter Wahrung der Verhältnismäßigkeit 262
3241. Begriffsauslegung i.S.d. europäischen
Rechtsprechung 262
3242. Verlustnutzung durch die verbleibende
Betriebsstätte 263
3243. Ausschluss eines Missbrauchstatbestandes 264
3244. Nachweis eines definitiv feststehenden
Verlustes 265
3245. Materielle Grundlage und zeitliche Erfassung
von Verlusten 266
- XXVIII -
32451. Bestimmung der steuerlichen
Bemessungsgrundlage 266
32452. Zeitpunkt der Geltendmachung 267
325. Verlusttransfer auf der Grundlage einer Vergleichs¬
paarbildung 268
3251. Sachliche Maßstäbe einer Gleichheitsprürung 268
3252. Verlustübertrag bei vertikaler Vergleichs¬
paarbildung 269
4. Methoden einer europarechtskonformen Verlusterfassung 270
41. Nachversteuerungsmethode 270
42. Einführung der Gruppenbesteuerung 271
5. Fazit 2?3
G. ZUSAMMENFASSUNG UND AUSBLICK 277
I. Darstellung der Untersuchungsergebnisse 277
II. Neuregelungen des Umwandlungs- und Umwandlungssteuergesetzes 280
ANHANG
291
VERZE.CHNIS DER GESETZE, RECHTSVERORDNUNGEN
UND VERWALTUNGSANWEISUNGEN 297
RECHTSPRECHUNGSVERZEICHNIS 305
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