Die Betriebsaufspaltung als Mitunternehmerschaft: eine Untersuchung zur steuer- und gesellschaftsrechtlichen Einordnung der Betriebsaufspaltung unter besonderer Berücksichtigung der eigenkapitalersetzenden Nutzungsüberlassung und der Haftung im qualifizierten faktischen Konzern
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| Published: |
Hamburg
LIT
2002
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| Series: | Juristische Schriftenreihe
187 |
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Inhaltsverzeichnis
Vorwort 1
Inhaltsverzeichnis VII
Abkürzungsverzeichnis XVII
A. Einleitung 1
B. Historische Entwicklung der Betriebsaufspaltung 3
I. Die Rechtsprechung des RFH 3
II. Die Übernahme der Betriebsaufspaltungs Rechtsprechung durch OFH und
BFH 8
C. Der Tatbestand der Betriebsauf Spaltung in der gegenwärtigen Rechtsprechung 10
I. Die sachliche Verflechtung 14
1. Der Begriff der wesentlichen Betriebsgrundlage 14
2. Die möglichen Arten der Nutzungsüberlassung 21
II. Die personelle Verflechtung 22
1. Die Beherrschung einer Besitzpersonengesellschaft mit
gesellschaftsrechtlichen Mitteln 23
a) Einstimmigkeitsprinzip, Mehrheitsprinzip und die Beherrschung des
Besitzunternehmens 23
b) Der Stimmrechtsausschluß bei Interessenkollisionen und die
Beherrschung des Besitzunternehmens 26
2. Die Beherrschung einer Betriebs GmbH mit den Mitteln des
Gesellschaftsrechts 29
3. Die Zurechnung und Zusammenrechnung von Gesellschaftsanteilen 32
a) Die Personengruppentheorie 32
b) Die Zusammenrechnung von Ehegattenanteilen 35
c) Die Zurechnung von Anteilen anderer Familienangehöriger 39
d) Die Zurechnung von Gesellschaftsanteilen wegen einer
Stimmrechtsvollmacht, eines Stimmrechtsbindungsvertrags oder eines
Treuhandverhältnisses 41
4. Der Sonderfall der faktischen Beherrschung 42
D.Die Rechtsfolgen der Rechtsprechung zur Betriebsauf Spaltung 46
I. Gewerbesteuerpflicht des Besitzunternehmens 47
II. Betriebsvermögen des Besitzunternehmens 47
1. Besitzunternehmen in der Form eines Einzelunternehmens 48
a) Die der Betriebsgesellschaft überlassene wesentliche Betriebsgrundlage 48
b) Die Anteile an der Betriebskapitalgesellschaft 48
c) Sonstige Leistungen der Betriebsgesellschaft an das Besitzunternehmen 49
d) Gewillkürtes Betriebsvermögen des Besitzunternehmens 50
2. Besitzunternehmen in der Rechtsform der Personengesellschaft oder einer
Gemeinschaft 50
a) Sonstige Tätigkeiten einer Besitzpersonengesellschaft neben der
Nutzungsüberlassung einer wesentlichen Betriebsgrundlage 50
b) Notwendiges Sonderbetriebsvermögen der Gesellschafter der
Besitzgesellschaft 51
III. Kürzung des Gewerbeertrags nach § 9 Nr. 1 Satz 2 GewStG? 56
IV. Investitionszulagen und Steuervergünstigungen 57
VIII
V. Die steuerliche Behandlung der stillen Reserven im Aufspaltungsvorgang
und die Übertragung von Wirtschaftsgütern zwischen dem Besitz und dem
Betriebsunternehmen 60
1. Übertragung von Wirtschaftsgütern zwischen Besitz und
Betriebsunternehmen nach der Rechtslage vor dem 31.12.1998 60
2. Übertragung von Wirtschaftsgütern zwischen Besitz und
Betriebsunternehmen nach der Rechtslage ab dem 1.1.1999 64
VI. Die steuerlichen Vor und Nachteile der Betriebsaufspaltung nach der
Rechtsprechung des BFH 65
E. Die an der Rechtsprechung des BFH zur Betriebsaufspaltung geübte Kritik 67
I. Der Widerstand des FG Münster 67
II. Die in der Literatur an der Rechtsprechung des BFH zur Betriebsaufspaltung
geübte Kritik 68
F. Überprüfung der Rechtsprechung des BFH zur Betriebsaufspaltung 69
I. Die Begründung für die Gewerblichkeit des Besitzunternehmens in
Rechtsprechung und Literatur 69
II. Die Betriebsaufspaltung und das Leistungsfähigkeitsprinzip 71
1. Der Gleichheitssatz des Art. 3 I GG und das Leistungsfähigkeitsprinzip 71
2. Die Rechtfertigung der Betriebsaufspaltungs Rechtsprechung mit dem
Leistungsfähigkeitsprinzip 73
3. Der Unternehmensbegriff 75
4. Der Unternehmensbegriff und die Betriebsaufspaltung 81
5. Unternehmen, Unternehmensträger und Träger des unternehmerischen
Willens bei der Betriebsaufspaltung 85
6. Schlußfolgerungen für eine dem Leistungsfähigkeitsprinzip genügende
Besteuerung der Betriebsaufspaltung 87
III. Das Besitz„unternehmen und der Begriff des Gewerbebetriebs nach § 15 II 1
EStG 88
G.Die Betriebsaufspaltung als Mitunternehmerschaft zwischen der Betriebs und
der Besitzgesellschaft 94
I. Die Tatbestandsvoraussetzungen einer Mitunternehmerschaft nach § 15 I
Nr. 2 Satz 1 Halbsatz 1 EStG 96
II. Bestehen eines Gesellschafts Verhältnisses zwischen der Besitzgesellschaft und
der Betriebsgesellschaft 98
1. Abschluß eines Gesellschaftsvertrages zwischen der Betriebs und der
Besitzgesellschaft 98
2. Die Fähigkeit der Besitzpersonengesellschaft, mit der Betriebs GmbH ein
Gesellschaftsverhältnis einzugehen 99
a) Rechtsform der (möglichen) Gesellschaft zwischen Besitzgesellschaft
und Betriebs GmbH 99
aa) Innen oder Außengesellschaft? 99
bb) Stille Gesellschaft des HGB oder schlichte BGB Innengesellschaft? 101
b) Rechtsform der Besitzpersonengesellschaft 101
c) Beteiligungsfähigkeit einer BGB Gesellschaft an einer BGB
Innengesellschaft 104
d) Abschluß eines Gesellschaftsvertrags zwischen der
Betriebskapitalgesellschaft und der Besitzgesellschaft als (unzulässige)
Mehrfachbeteiligung an einer Personengesellschaft? 106
IX
3. Das Vorliegen eines gemeinsamen Zwecks, zu dessen Förderung sich die
Parteien verpflichten 107
a) Die Gewinnbeteiligung aller Gesellschafter als Voraussetzung eines
gemeinsamen Zwecks? 108
aa) Die früher herrschende Auffassung: Gemeinsamer Zweck nur bei
allseitiger Gewinnbeteiligung 108
bb) Die Gleichsetzung des gemeinsamen Zwecks mit den individuellen
Motiven der Gesellschaftern in Teilen des jüngeren Schrifttums 109
cc) Die Trennung des gemeinsamen Zwecks der Gesellschaft von dem
Motiv der Erfolgsbeteiligung in der neueren Dogmatik 111
dd) Die zwischen Innen und Außengesellschaften differenzierende
Auffassung (insbesondere: Flume, K. Schmidt) 113
ee) Diskussion und eigene Stellungnahme 116
(1) Erstes Argument für die Erforderlichkeit einer
Gewinnbeteiligung: Rechtssicherheit bei der Abgrenzung
gegenüber Austauschverträgen durch das Merkmal der
Gewinnbeteiligung? 117
(a) Die Gewinnbeteiligung als abschließendes
Abgrenzungskriterium (hinreichende Bedingung)? 117
(b) Weitere Abgrenzungsmerkmale außerhalb des § 705 BGB
(neben einer zwar notwendigen, zur Abgrenzung aber nicht
hinreichenden Gewinnbeteiligung)? 120
(c) Das Merkmal der Erfolgsbeteiligung bei nicht auf
Gewinnerzielung ausgerichteten Gesellschaften 123
(2) Zweites Argument für die Erforderlichkeit einer
Gewinnbeteiligung: Kann es bei Innengesellschaften keinen
von den Interessen der Gesellschafter zu unterscheidenden
Gesellschaftszweck geben? 126
(a) Die Unterscheidung zwischen den individuellen Interessen
der Beteiligten und dem Zweck der Gesellschaft als dem
Zweck, den die Gesellschafter zu fördern versprechen 126
(b) Nichtigkeit des Gesellschaftsvertrags, wenn der
gemeinsame Zweck nicht mit den Motiven der
Gesellschafter übereinstimmt? 127
(c) Ist der gemeinsame Zweck bei Innengesellschaften
untrennbar mit den Motiven der Gesellschafter verbunden? 128
(3) Drittes Argument: Spricht die historische Entwicklung der
Gesellschaft aus der römischen societas für die Erforderlichkeit
einer Gewinnbeteiligung bei Innengesellschaften? 130
(4) Zusammenfassung 133
b) Verpflichtung zur Förderung eines gemeinsamen Zwecks bei der
Betriebsaufspaltung? 134
aa) Die Übernahme möglicher Förderungspflichten durch die Besitz
und die Betriebsgesellschaft 134
bb) Übernahme der Leistungspflichten zur Förderung eines
gemeinsamen Zwecks 135
4. Zwischenergebnis 137
X
III. Die Innengesellschaft zwischen der Besitz und der Betriebsgesellschaft als
Mitunternehmerschaft im Sinne des § 15 I Nr. 2 Satz 1 Halbsatz 1 EStG 138
1. Die Merkmale des Mitunternehmerbegriffs Mitunternehmerinitiative
und Mitunternehmerrisiko in der Rechtsprechung des BFH 138
a) Die Mitunternehmerinitiative 139
b) Das Mitunternehmerrisiko 141
c) Die Mitunternehmerschaft bei einer Innengesellschaft (stille
Beteiligung) 142
2. Ein erster Blick: Mitunternehmerschaft der Besitzgesellschaft bei der
Betriebsaufspaltung? 144
3. Das zivilrechtliche Haftungsrisiko für die Besitzgesellschaft 148
a) Haftungsrisiken im Zusammenhang mit dem Aufspaltungsvorgang bei
der echten Betriebsaufspaltung 148
b) Haftung nach dem Gesellschaftsrecht des BGB 152
aa) Haftung im Außenverhältnis 152
bb) Verlustbeteiligung im Innenverhältnis 154
c) Haftung der Besitzgesellschaft wegen eigenkapitalersetzender
Nutzungsüberlassung (§ 32 a I, III GmbHG) 156
aa) Die historische Entwicklung der Eigenkapitalersatzregeln 157
bb) Die Nutzungsüberlassung als eine der Darlehensgewährung
wirtschaftlich entsprechende Rechtshandlung im Sinne des
§ 32 a III 1 GmbHG 160
(1) Die Argumente für eine Einbeziehung der Nutzungsüberlassung
in § 32 a III 1 GmbHG 160
(a) Die Begründung des BGH und der überwiegenden
Auffassung in der Literatur: Verhinderung der
Krisen Verschleppung als Zweck der Eigenkapitalersatzregeln 160
(b) Die Begründung, § 32 a GmbHG beruhe auf dem Verbot
widersprüchlichen Verhaltens (Bäcker,
Lutter/Hommelhoff, Wiedemann) und sei eine Ausprägung
der Rechtsscheinhaftung (E. Braun, Donath, Keßler) 163
(c) Die Begründung, § 32 a GmbHG sei Ausdruck der Pflicht,
die GmbH mit dem notwendigen Eigenkapital auszustatten
(E. Braun, Roth, Wiedemann) 164
(d) Die Begründung, beim Darlehen handele es sich wie bei
der Miete oder Pacht um eine Nutzungsüberlassung gegen
Entgelt (Bäcker, E. Braun, Ziegler) 165
(2) Argumente gegen die Einbeziehung der Nutzungsüberlassung in
die Eigenkapitalersatzregeln 165
(a) Das Gegenargument, der Gesetzgeber habe die
Nutzungsüberlassung nicht durch § 32 a III 1 GmbHG
regeln wollen (Spiegelberger) 165
(b) Das Gegenargument, die Nutzungsüberlassung führe zu
keinem Passivposten in der Bilanz 167
(aa) Die Argumentation von K. Schmidt 167
(bb) Diskussion und eigene Stellungnahme 167
XI
(c) Das Gegenargument, die zur Nutzung überlassenen
Gegenstände würden der GmbH nicht übereignet und
könnten deswegen durch die GmbH nicht beliebig
eingesetzt werden 17 7
(aa) Die Argumentation von K. Schmidt, Spiegelberger
und Weilbach 177
(bb) Diskussion und eigene Stellungnahme 177
(3) Der Zweck der Eigenkapitalersatzregeln 179
(a) Die Eigenkapitalersatzregeln als Ausdruck des Verbots
widersprüchlichen Verhaltens? 180
(b) Die Eigenkapitalersatzregeln als Form der
Rechtssche inhaftung ? 180
(c) Die Pflicht, die GmbH mit dem zur
Unternehmensfortführung notwendigen Eigenkapital zu
betrieben, als Zweck der Eigenkapitalersatzregeln? 182
(d) Die Vermeidung der Krisenverschleppung als Zweck der
Eigenkapitalersatzregeln? 184
(e) Die Eignung der Nutzungsüberlassung, die Liquidation der
GmbH hinauszuzögern 186
(aa) Vermeidung der Zahlungsunfähigkeit durch
Nutzungsüberlassung 186
(bb) Vermeidung der Überschuldung durch die
Nutzungsüberlassung? 188
(cc) Die Eignung der Nutzungsüberlassung, die Krise im
Vorfeld der Insolvenz zu verschleppen 191
(4) Die Nutzungsüberlassung auf Grund eines
Gesellschaftsvertrages als eigenkapitalersetzende Leistung 192
cc) Leistung eines Gesellschafters oder eines den Gesellschaftern
gleichgestellten Dritten die Besitzpersonengesellschaft und die
Betriebs GmbH als verbundene Unternehmen i. S. der §§ 15 ff.
AktG 193
(1) Mehrheitsbeteiligung, § 16 AktG 196
(a) Mehrheitsbeteiligung an der Betriebs GmbH 197
(b) Mehrheitsbeteiligung an der Besitzpersonengesellschaft 198
(c) Die Gesellschafter als Unternehmen 199
(aa) Der teleologische Unternehmensbegriff 199
(bb) Der institutionelle Unternehmensbegriff 201
(cc) Der funktionale Unternehmensbegriff 203
(dd) Reduktion des Unternehmensbegriffs im Hinblick auf
fehlende Konzerngefahren bei einer
Betriebsaufspaltung? 204
(d) Mehrere Personen als herrschendes Unternehmen 207
(2) Abhängige und herrschende Unternehmen, § 17 I AktG 210
(a) Abhängigkeitsvermutung und ihre Widerlegung bei der
Betriebs GmbH 210
(b) Abhängigkeitsvermutung und ihre Widerlegung bei der
Besitzpersonengesellschaft 212
XII
(c) Abhängigkeit auch ohne Eingreifen der
Abhängigkeitsvermutung 212
(d) Zwischenergebnis 214
(3) Konzern, § 18 I AktG 214
(4) Wirtschaftliche Einheit 216
dd) Leistung in der Krise der Gesellschaft 218
(1) Kreditunwürdigkeit und Uberlassungsunwürdigkeit der GmbH 218
(a) Die Kreditunwürdigkeit als Kriterium für die
Umqualifizierung von Darlehen 218
(b) Die Uberlassungsunwürdigkeit als der Kreditunwürdigkeit
entsprechendes Merkmal bei der Nutzungsüberlassung 224
(aa) Die Uberlassungsunwürdigkeit als dem Zweck der
Eigenkapitalersatzregeln entsprechender Maßstab 227
(bb) Die Kriterien der Uberlassungsunwürdigkeit eigene
Stellungnahme 229
(a) Standardwirtschaftsgüter 230
(ß) Individualwirtschaftsgüter, die keiner anderen
Verwertung zugänglich sind 231
(y) Überlassungsunwürdigkeit bei Wirtschaftsgütern,
die nach ihrer Veränderung einer anderen
Nutzung zugänglich sind 233
(S) Die Uberlassungsunwürdigkeit in den Fällen der
Betriebsaufspaltung 235
(2) Alternative Kriterien für den Eintritt einer Krise:
Uberschuldung oder Zahlungsunfähigkeit der GmbH 237
(3) Stehenlassen der Gesellschafterleistung 239
(a) Erfordernis einer Finanzierungsabrede? 241
(b) Objektive Möglichkeit, die Gesellschafterleistung
zurückzufordern 244
(c) Überlegungsfrist 247
(d) Subjektive Voraussetzungen des Stehenlassens? 248
(4) Von vornherein auf Krisenfinanzierung angelegte Leistungen 251
(5) Finanzplankredit Finanzplannutzungsüberlassung? 253
(a) Finanzplankredite 253
(c) Finanzplannutzungen 260
(d) Diskussion und eigene Stellungnahme 262
(aa) Eigenkapital auf Grund des subjektiven Willens der
Gesellschafter? 262
(cc) Langfristiger Ausschluß des Kündigungsrechts 266
(ß) Verknüpfung von Nutzungsüberlassung und
Mitgliedschaft und die Aufnahme der
Nutzungsüberlassung in den Gesellschaftsvertrag 266
(y) Beteiligungsproportionale Nutzungsüberlassung 267
(5) Fehlende Sicherheiten für die Ansprüche der
Besitzgesellschaft 267
(s) Notwendigkeit der überlassenen Gegenstände 267
XIII
(0 Die tatsächliche Durchführung der
Nutzungsüberlassung oder die Vereinbarung von
Vorzugskonditionen 268
(r ) Bilanzieller Ausweis der Nutzungsüberlassung als
Eigenkapital 268
(bb) Umqualifizierung zu Eigenkapital auf Grund
objektiven Rechts? 269
(a) Umqualifizierung von Finanzplanleistungen auf
Grund des Verbots widersprüchlichen Verhaltens
oder auf Grand der Rechtsscheinhaftung? 269
(ß) Die Umqualifizierung von Finanzplanleistungen als
Ausdruck der Pflicht zur angemessenen
Ausstattung mit Eigenkapital? 270
(e) Zwischenergebnis 272
ee) Die Rechtsfolgen der eigenkapitalersetzenden Nutzungsüberlassung 273
(1) Die Rechtsfolge des § 32 a I, III 1 GmbHG 273
(a) Verwertungsrecht des Insolvenzverwalters an der
Sachsubstanz? 274
(b) Wertersatzanspruch der GmbH in der Insolvenz? 276
(c) Keinerlei Zugriff auf den Gegenstand der
Nutzungsüberlassung (Knobbe Keuk)? 278
(d) Bindung des Nutzungsrechts in der Insolvenz 279
(aa) Die Dauer der Bindung des Nutzungsrechts 280
(bb) In der Literatur geäußerte Kritik an der Bindung des
Nutzungsrechts und Alternativvorschläge 285
(cc) Eigene Stellungnahme 287
(2) Anfechtungstatbestände 288
(3) Die Rechtsfolge der Rechtsprechungsregeln analog den §§ 30,
31 GmbHG 290
(4) Kollision mit Grundpfandrechten 295
(a) Zwangsverwaltung 295
(aa) Die in der Rechtsprechung und Literatur vertretenen
Auffassungen 295
(bb) Eigene Stellungnahme 298
(b) Zwangsversteigerung 299
ff) Zwischenergebnis 301
d) Konzernrechtliche Haftung der Besitzgesellschaft 303
aa) Konzern 306
bb) Faktischer Konzern 307
cc) Haftungstatbestand des qualifizierten faktischen Konzerns 308
(1) Der Vorschlag des Arbeitskreises GmbH Reform 308
(2) Die Rechtsprechung des BGH von .Autokran bis „Video 309
(a) Dauernde und umfassende Leitung 310
(b) Fehlende Rücksichtnahme 312
(3) Die eine Literaturauffassung: Struktur oder Zustandshaftung 313
(4) Die andere Literaturauffassung: Verhaltenshaftung 314
(5) Der Haftungstatbestand seit dem „TBB Urteil 318
XIV
(a) Dauernde und umfassende Leitung als
Tatbestandsvoraussetzung? 319
(b) Mißbrauch der Leitungsmacht 321
(c) Nachteil für die abhängige GmbH 329
(d) Verschulden? 331
(e) Fehlende Möglichkeit des Einzelausgleichs 331
(aa) Möglichkeiten des Einzelausgleichs 332
(a) Geschäftsführerhaftung (§ 43 II GmbHG) 332
(ß) Rückgewähransprüche (insbesondere des
Kapitalerhaltungsrechts) 333
(y) Schadensersatz wegen Treuepflichtverletzung 334
(5) Deliktische Ansprüche 340
(bb) Unmöglichkeit des Einzelausgleichs 340
(a) Mangelnde Isolierbarkeit von einzelnen
schädigenden Eingriffen 341
(ß) Mangelnde Quantifizierbarkeit der Nachteile,
insbesondere bei existenzvernichtenden Eingriffen 342
(y) Auflösung der GmbH in der masselosen Insolvenz 344
(6) Fehlender Rechtsgrund für einen
Einzelausgleichsanspruch 347
(0 Darlegungs und Beweislast 347
dd) Die Rechtsfolgen der Haftung im qualifizierten faktischen Konzern 351
(1) Verlustausgleich analog § 302 I AktG 351
(2) Haftung gegenüber den GmbH Gläubigern analog § 303 I
AktG 354
(a) Anspruch auf Sicherheitsleistung 354
(b) Ausfallhaftung 355
(c) Haftungsbeschränkung auf das unternehmerisch gebundene
Vermögen des herrschenden Unternehmens? 358
(d) Haftung der Schwestergesellschaft 361
ff) Zwischenergebnis 367
4 Schlußfolgerungen aus der zivilrechtlichen Haftung der Besitzgesellschaft
für die Frage der Mitunternehmerschaft 368
IV. Die Rechtsfolgen der Mitunternehmerschaft im Fall der Betriebsaufspaltung 372
1. Sonderbetriebsvermögen 372
a) Die von der Besitzgesellschaft an die Betriebs GmbH überlassenen
Wirtschaftsgüter 372
b) Sonstige Tätigkeiten der Besitzgesellschaft neben der
Nutzungsüberlassung einer wesentlichen Betriebsgrundlage 373
c) Von den Gesellschaftern unmittelbar der Betriebs GmbH zur Nutzung
überlassene Wirtschaftsgüter 374
d) Die Anteile an der Betriebs GmbH 374
e) Tätigkeitsvergütungen, die die Besitzgesellschafter von der Betriebs
GmbH erhalten 375
2. Gewerbesteuer 376
3. Investitionszulagen und Steuervergünstigungen 378
4. Übertragungsvorgänge zwischen Besitz und Betriebsgesellschaft 379
a) Rechtslage bis zum 31.12.1998 379
XV
aa) Übertragung von Wirtschaftsgütern bei der Begründung der
Betriebsaufspaltung 379
bb) Übertragung von Wirtschaftsgütern nach Begründung der
Betriebsaufspaltung 382
b) Rechtslage zwischen dem 1.1.1999 und dem 31.12.2000 384
c) Rechtslage ab dem 1.1.2001 385
5. Zusammenfassung 386
H.Ergebnisse 387
Literaturverzeichnis 393
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