Die Konzernanschaffungs- und Konzernherstellungskosten nach § 304 HGB: Ermittlung, Bewertung sowie Informationsbeschaffung auf der Grundlage einer eigenständigen Konzernkostenrechnung
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|---|---|
| Format: | Thesis Book |
| Language: | German |
| Published: |
Stuttgart
Schäffer-Pöschel
1994
|
| Series: | Schriften zur Bilanz- und Steuerlehre
21 |
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| Online Access: | Inhaltsverzeichnis |
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Seite
Übersichtenverzeichnis XVII
Abkürzungsverzeichnis XIX
A. PROBLEMSTELLUNG UND GANG DER UNTERSUCHUNG 1
I. Problemstellung 1
II. Gang der Untersuchung 3
B. ALLGEMEINE GRUNDLAGEN 7
I. Der Konzern Begriff und Strukturen 7
1. Konzernbegriff 7
2. Konzernstrukturen 10
2.1. Grundlagen 10
2.1.1. Vorbemerkungen 10
2.1.2. Einheitliche Leitung 11
2.2. Unterordnungskonzern 14
2.2.1. Faktischer Konzern 14
2.2.2. Vertragskonzern 17
2.2.3. Eingliederungskonzern 19
2.3. Gleichordnungskonzern 20
II. Pflicht zur Aufstellung eines Konzernabschlusses und eines
Konzernlageberichts 21
1. Zweck der Konzernrechnungslegung 21
2. Aufstellungspflicht nach HGB 22
2.1. Ökonomisches Konzept 25
2.2. Control Konzept 27
3. Aufstellungspflicht nach PubIG 29
4. Befreiungen von der Pflicht zur Aufstellung eines Konzern¬
abschlusses und eines Konzernlageberichts 31
4.1. Befreiende Konzernabschlüsse und Konzernlageberichte 31
4.1.1. Mutterunternehmen mit Sitz innerhalb der Europäischen
Wirtschaftsgemeinschaft 34
VIII
4.1.2. Mutterunternehmen mit Sitz außerhalb der Europäischen
Wirtschaftsgemeinschaft 35
4.2. Größenabhängige Befreiungen 39
4.3. Befreiung wegen nicht Vorhandenseins eines einbe
ziehungspflichtigen Tochterunternehmens 41
III. In den Konzernabschluß einzubeziehende Unternehmen 42
1. Grundlagen 42
2. Konzernunternehmen 46
2.1. Begriff 46
2.2. Grundsätzliche Einbeziehungspflicht 46
2.3. Einbeziehungsverbot 48
2.4. Einbeziehungswahlrechte 52
3. Gemeinschaftsunternehmen 53
3.1. Begriff 53
3.1.1. Allgemein 53
3.1.2. Im Rahmen der Konzernabschlußerstellung 53
3.2. Einbeziehung in den Konzernabschluß 55
4. Assoziierte Unternehmen 55
4.1. Begriff 55
4.2. Assoziierungskreis 57
4.2.1. Nicht auf der Grundlage der Vollkonsolidierung in den
Konzernabschluß einbezogene Tochterunternehmen 59
4.2.1.1. Maßgeblicher Einfluß 59
4.2.1.2. Beteiligung nach § 271 Abs. 1 61
4.2.2. Nicht auf der Grundlage der Quotenkonsolidierung in
den Konzernabschluß einbezogene Gemeinschafts¬
unternehmen 61
4.3. Einbeziehung in den Konzernabschluß 62
IV. Konsolidierungsgrundsätze 64
1. Grundsatz der Klarheit und Übersichtlichkeit 65
2. Grundsatz des true and fair view (Generalnorm) 68
3. Grundsatz der Fiktion der rechtlichen Einheit 71
4. Grundsatz der Stetigkeit 72
4.1. Stetigkeit der Darstellung und Bewertung 73
4.1.1. Darstellungsstetigkeit 73
4.1.2. Bewertungsstetigkeit 75
4.2. Stetigkeit der Konsolidierungsmethoden 83
5. Grundsatz der Einheitlichkeit der Abschlußstichtage der
einbezogenen Unternehmen °7
IX
6. Grundsatz der Vollständigkeit des Konzernabschlusses 91
7. Grundsätze der Maßgeblichkeit des Bilanzierungs und
Bewertungsrahmens des Mutterunternehmens und der
konzerneinheitlichen Bewertung 92
7.1. Grundsatz der Maßgeblichkeit des Bilanzierungs und
Bewertungsrahmens des Mutterunternehmens 92
7.2. Grundsatz der konzerneinheitlichen Bewertung 101
7.2.1. Regelungsinhalt 101
7.2.2. Geltungsbereich 109
7.2.3. Ausnahmen 111
7.3. Organisatorische Maßnahmen zur Umsetzung der beiden
Grundsätze 111
8. Grundsätze der Wesentlichkeit und der Wirtschaftlichkeit 116
8.1. Grundsatz der Wesentlichkeit 117
8.2. Grundsatz der Wirtschaftlichkeit 118
C. ERMITTLUNG DER AUS KONZERNSICHT ZUTREFFENDEN
KONZERNANSCHAFFUNGS UND KONZERNHERSTEL¬
LUNGSKOSTEN NACH § 304 ABS. 1 119
I. Vorbemerkungen 119
II. Ermittlung der Konzernanschaffungskosten 125
1. Begriffsbestimmung und Bestandteile 125
2. Ermittlungsmethoden 133
2.1. Indirekte Ermittlungsmethoden 133
2.1.1. Alternative Vorgehensweisen 133
2.1.1.1. Progressive Methode 133
2.1.1.2. Retrograde Methode 134
2.1.2. Aus Konzernsicht vorzunehmende Korrekturen 135
2.1.2.1. Konzernanschaffungskostenminderungen 136
2.1.2.1.1. Konzerninterne Leistungen 136
2.1.2.1.2. Sonstige konzernintern angefallene Anschaffungs¬
nebenkosten 140
2.1.2.1.3. Besonderheiten bei der progressiven Methode 144
2.1.2.2. Konzernanschaffungskostenmehrungen 145
2.1.2.3. Aus konzerninternen Veräußerungen resultierende
Gewinne/Verluste 147
2.1.3. Berechnungsschema der progressiven Methode 147
2.1.4. Berechnungsschema der retrograden Methode 149
2.1.5. Beispiel 151
2.1.5.1. Progressive Methode 153
2.1.5.2. Retrograde Methode 154
2.2. Direkte Ermittlungsmethode 155
2.2.1. Vorgehensweise 155
2.2.2. Beispiel 157
III. Ermittlung der Konzernherstellungskosten 158
1. Begriffsbestimmung und Bestandteile 158
2. Der Einfluß der Grundsätze der konzerneinheitlichen Be¬
wertung und der Bewertungsstetigkeit 162
2.1. Grundsatz der konzerneinheitlichen Bewertung 163
2.2. Grundsatz der Bewertungsstetigkeit 170
3. Ermittlungsmethoden 172
3.1. Indirekte Ermittlungsmethoden 172
3.1.1. Alternative Vorgehensweisen 172
3.1.1.1. Progressive Methode 173
3.1.1.2. Retrograde Methode 174
3.1.2. Aus Konzernsicht vorzunehmende Korrekturen 175
3.1.2.1. Konzernherstellungskostenminderungen 177
3.1.2.1.1. Lizenzen 177
3.1.2.1.2. Miete, Pacht und ähnliche Aufwendungen 179
3.1.2.1.3. Fremdkapitalzinsen 180
3.1.2.1.4. Verwaltungskosten 181
3.1.2.1.5. Konzerninterne Leistungen 181
3.1.2.1.6. Sonstige konzernintern angefallene Anschaffungs¬
nebenkosten 183
3.1.2.1.7. Besonderheiten bei der progressiven Methode 183
3.1.2.2. Konzernherstellungskostenmehrungen 185
3.1.2.2.1. Vertriebskosten 186
3.1.2.2.2. Sonstige konzerninterne Leistungen 189
3.1.2.2.3. Verwaltungskosten 190
3.1.2.3. Unechte1 Konzernherstellungskostenmehrungen
und minderungen 191
3.1.2.4. Konzernherstellungskostenumgliederungen 194
3.1.2.5. Aus konzerninternen Veräußerungen resultierende
Gewinne/Verluste 197
3.1.3. Berechnungsschema der progressiven Methode 198
3.1.4. Berechnungsschema der retrograden Methode 201
3.1.5. Beispiel 203
3.1.5.1. Progressive Methode 209
3.1.5.2. Retrograde Methode 215
XI
3.2. Direkte Ermittlungsmethode 221
3.2.1. Vorgehensweise 221
3.2.2. Beispiel 224
IV. Sonstige bei der Ermittlung der Konzernanschaffungs¬
und Konzernherstellungskosten zu berücksichtigende
Einflußfaktoren 228
1. Aus Konzernsicht vorzunehmende Abschreibungen und
Zuschreibungen 228
1.1. Abschreibungen 228
1.2. Zuschreibungen 234
1.3. Besonderheiten bei einem nach dem PubIG aufzu¬
stellenden Konzernabschluß 236
2. Bei den zu bewertenden Vermögensgegenständen zu¬
geordnete stille Rücklagen/Lasten 237
V. Abschließende Beurteilung 239
1. Beurteilung der einzelnen Ermittlungsmethoden im
Verhältnis zueinander 239
1.1. Progressive versus retrograde Methode 239
1.2. Retrograde versus direkte Methode 240
2. Beurteilung des mit der Ermittlung der Konzern¬
herstellungskosten verbundenen konzernbilanz¬
politischen Potentials 242
D. BEWERTUNG ZU KONZERNANSCHAFFUNGS UND
KONZERNHERSTELLUNGSKOSTEN 244
I. Gesetzliche Grundlage 244
1. Historische Entwicklung 244
1.1. Aktiengesetz 1965 244
1.2. 7. EG Richtlinie 250
2. Handelsgesetzbuch 1985 252
3. Fazit 257
II. Bewertungsvoraussetzungen 258
1. Grundsätzliche Bewertungspflicht 258
1.1. Gesetzlich normierte Voraussetzungen 258
1.1.1. Vorliegen von Vermögensgegenständen 258
1.1.2. Übernahme in den Konzernabschluß 259
1.1.3. Lieferungen und/oder Leistungen von in den Konzern¬
abschluß einbezogenen Unternehmen 261
XII
1.2. Lieferungs und/oder Leistungsbeziehungen zwischen
Konzernunternehmen, Gemeinschaftsunternehmen
und assoziierten Unternehmen 264
1.2.1. Lieferungs und/oder Leistungsbeziehungen zwischen
Konzernunternehmen 265
1.2.2. Lieferungs und/oder Leistungsbeziehungen zwischen
Konzernunternehmen und Gemeinschaftsunternehmen 266
1.2.2.1. Anteilige versus volle Berücksichtigung 266
1.2.2.2. Auswirkungen der Lieferungs und/oder Leistungs¬
richtung 269
1.2.2.3. Gemeinschaftsunternehmen als Konzernmutter 271
1.2.2.3.1. Einzelabschluß oder Konzernabschluß des
Gemeinschaftsunternehmens 272
1.2.2.3.2. Lieferungs und/oder Leistungsbeziehungen zwi¬
schen Konzernunternehmen des Stammkonzerns
und Unternehmen des Gemeinschaftskonzerns 273
1.2.3. Lieferungs und/oder Leistungsbeziehungen zwischen
Konzernunternehmen und assoziierten Unternehmen 279
1.2.3.1. Lieferungs und/oder Leistungsrichtung 280
1.2.3.1.1. Upstream 280
1.2.3.1.2. Downstream 286
1.2.3.1.3. Fazit 287
1.2.3.2. Anteilige versus volle Berücksichtigung 289
1.2.3.3. Assoziierte Unternehmen als Konzernmutter 291
1.2.3.3.1. Lieferungs und/oder Leistungsbeziehungen zwi¬
schen Konzernunternehmen des Stammkonzerns
und Unternehmen des Assoziierungskonzerns 292
1.2.3.3.2. Anzuwendende Anteilsquote 294
1.2.4. Lieferungs und/oder Leistungsbeziehungen zwischen
Gemeinschaftsunternehmen 295
1.2.5. Lieferungs und/oder Leistungsbeziehungen zwischen
Gemeinschaftsunternehmen und assoziierten
Unternehmen 299
1.2.6. Lieferungs und/oder Leistungsbeziehungen zwischen
assoziierten Unternehmen 301
2. Ausnahmen von einer grundsätzlichen Bewertungspflicht 302
2.1. Übliche Marktbedingungen und unverhältnismäßig
hoher Aufwand 302
2.1.1. Übliche Marktbedingungen 303
2.1.1.1. Konzerninterne Transaktionen, die zugleich mit
Konzernfremden getätigt wurden 304
2.1.1.2. Konzerninterne Transaktionen, die nicht zugleich
mit Konzernfremden getätigt wurden 305
2.1.1.3. Kritik 307
2.1.2. Unverhältnismäßig hoher Aufwand 309
XIII
2.1.3. Beurteilung 313
2.2. Untergeordnete Bedeutung 314
III. Bewertungstechnik 319
1. Grundsätzliche Vorgehensweise 319
2. Die für die im Rahmen des eigentlichen Bewertungs¬
vorgangs anwendbaren Bewertungsverfahren
benötigten Komponenten 322
2.1. Einzelabschlußwert 322
2.2. Ermittlung der Konzernbestände 325
2.2.1. Individuelle Ermittlung 326
2.2.2. Pauschale Ermittlung 330
2.2.2.1. Grundlagen 330
2.2.2.2. Alternative Verfahren 335
2.2.2.2.1. Durchschnittsverfahren 342
2.2.2.2.2. Verbrauchsfolgeverfahren 346
2.2.2.2.2.1. Anwendungsvoraussetzungen 346
2.2.2.2.2.1.1. Übereinstimmung mit den Grundsätzen
ordnungsmäßiger Buchführung 347
2.2.2.2.2.1.2. Gleichartige Vermögensgegenstände 351
2.2.2.2.2.2. Lifo Verfahren 354
2.2.2.2.2.3. Fifo Verfahren 358
2.2.2.2.2.4. Hifo und Lofo Verfahren 360
2.2.2.2.2.5. Kifo Verfahren 361
2.2.2.2.2.6. Kilo Verfahren 365
2.2.2.3. Gruppenbildung 370
2.2.2.4. Besonderheiten bei mehrstufigen innerkonzernlichen
Lieferungen und/oder Leistungen 371
3. Bewertungsverfahren 376
3.1. Individuelles Bewertungsverfahren 379
3.2. Pauschale Bewertungsverfahren 380
3.2.1. Auf Jahresdurchschnittssätzen basierendes Verfahren 380
3.2.2. Auf Konzerndurchschnittssätzen basierendes Verfahren 384
3.2.3. Bruttogewinnverfahren 387
3.2.4. Gruppenbildung 392
3.2.5. Besonderheiten bei mehrstufigen innerkonzernlichen
Lieferungen und/oder Leistungen 393
XIV
IV. Auswirkungen auf das Konzerneigenkapital 406
1. Grundlagen 406
2. Erfolgswirksame Korrekturen 407
3. Erfolgsneutrale Korrekturen 409
3.1. Im Jahr der Entstehung der Bewertungsdifferenzen 409
3.2. In Folgejahren 413
3.2.1. Einzelkorrektur 415
3.2.2. Globalkorrektur 416
3.2.3. Verrechnungstechnik 419
4. Vorgehensweise einer Globalkorrektur bei Existenz
einer Konzern Ergebnisverwendungsrechnung 422
5. Latente Steuerabgrenzung 426
V. Bewertungsbesonderheiten 430
1. Bei Vermögensgegenständen des abnutzbaren
Anlagevermögens 430
2. Bei immateriellen Vermögensgegenständen des
Anlagevermögens 432
3. Bei Anteilen an verbundenen Unternehmen 433
4. Bei Übertragung des abzuwertenden Betrags auf einen
anderen Vermögensgegenstand des Anlagevermögens
oder bei Bildung einer 6b Rücklage 436
VI. Bewertungsprobleme 440
1. Bei unterschiedlichen Stichtagen 440
2. Bei Änderungen im Konsolidierungskreis 447
2.1. Erstmalige Einbeziehung von Unternehmen 448
2.1.1. Erstmalige Bewertungsvornahme 449
2.1.2. Anzusprechende Eigenkapitalposten 455
2.2. Statusänderungen bei bereits zuvor einbezogenen
Unternehmen 460
3. Bei Vorhandensein anderer Gesellschafter 464
4. Bei Beteiligung ausländischer Unternehmen 469
XV
E. BESCHAFFUNG DER FÜR DIE BEWERTUNG ZU KON
ZERNANSCHAFFUNGS UND KONZERNHERSTEL¬
LUNGSKOSTEN BENÖTIGTEN INFORMATIONEN 474
I. Problemstellung 474
II. Grundsätzliche Überlegungen zu einer eigenständigen
Konzernkostenrechnung 477
1. Beweggründe für den Aufbau einer eigenständigen
Konzernkostenrechnung 477
1.1. Kostenkontrolle im Konzern 478
1.2. Wahrnehmung von Planungs und Entscheidungs¬
aufgaben (dispositive Aufgaben) im Konzern 480
1.3. Dokumentation im Konzern, insbesondere Ermittlung
der Konzernherstellungskosten 482
2. Aus Konzernsicht aufzubereitende Kostenkategorien 485
3. Zusammenhang zwischen einer eigenständigen Konzern¬
kostenrechnung und der aus Konzernsicht vorzu¬
nehmenden Kostenaufbereitung 490
III. Aufbau einer eigenständigen Konzernkostenrechnung für
Zwecke der Informationsbeschaffung 492
1. Grundlagen 492
2. Primärkostenrechnung im Konzern 496
2.1. Begriff und Zielsetzung 496
2.2. Installation und Durchführung einer Primärkosten¬
rechnung im Konzern 499
2.2.1. Verfahrensalternativen 499
2.2.2. Installations und Durchführungsprobleme 503
2.2.3. Vereinfachungsansätze zur Komplexitätsreduzierung
durch Variationen in der Ausgestaltungsform 509
2.3. Fazit 513
3. Modifizierte Konzernkostenrechnung 514
3.1. Begriff und Zielsetzung 514
3.2. Anwendungsvoraussetzungen 516
3.3. Installation und Durchführung einer modifizierten
Konzernkostenrechnung 517
3.3.1. Berichtspflichtige Unternehmen 518
3.3.2. Inhalt und Aufbau des Erhebungsformulars 523
3.3.2.1. Allgemeine Überlegungen zum Erhebungsformular 523
3.3.2.1.1. Begriffsbestimmung 523
3.3.2.1.2. Eindeutige Zuordenbarkeit 525
3.3.2.1.3. Anfertigen von Kopien 531
XVI
3.3.2.2. Inhalt des Erhebungsformulars 532
3.3.2.2.1. Genauigkeitsgrad der zu machenden Angaben 532
3.3.2.2.2. Allgemeine Angaben 535
3.3.2.2.3. Spezielle Angaben 537
3.3.2.2.3.1. Lieferndes oder leistendes berichtspflichtiges
Unternehmen 538
3.3.2.2.3.2. Empfangendes berichtspflichtiges Unternehmen 540
3.3.2.3. Aufbau des Erhebungsformulars 543
3.3.2.4. Entwurf eines Erhebungsformulars 546
3.3.3. Organisatorische Einbindung der Konsolidierungsstelle
in die Konzernhierarchie 551
3.3.3.1. Dezentrale Anordnung 553
3.3.3.1.1. Beim empfangenden Unternehmen 554
3.3.3.1.2. Beim liefernden oder leistenden Unternehmen 558
3.3.3.2. Kombination aus zentraler und dezentraler Anordnung 561
3.3.3.3. Zentrale Anordnung 564
4. Fazit 570
F. ZUSAMMENFASSUNG UND AUSBLICK 571
Literaturverzeichnis 580
XVII
ÜBERSICHTENVERZEICHNIS
Seite
Übersicht 1:
Merkmale der Brutto und Nettomethode 40
Übersicht 2:
Intensität der Einflußnahme 43
Übersicht 3:
Bei der Abgrenzung des Konsolidierungskreises zu
berücksichtigende Unternehmenskategorien 45
Übersicht 4:
Assoziierungskreis 58
Übersicht 5:
Der Zusammenhang zwischen der Wertstetigkeit, dem
Grundsatz der Einheitlichkeit der Bewertung und der
Bewertungs(methoden)stetigkeit 82
Übersicht 6:
Externer Erwerb und konzerninterne Veräußerung 121
Übersicht 7:
Externer Erwerb unter Inanspruchnahme innerkonzernlicher
Lieferungen und/oder Leistungen 122
Übersicht 8:
Externer Erwerb und konzerninterne Be oder Verarbeitung 123
Übersicht 9:
Externer Erwerb und konzerninterne Be oder Verarbeitung
sowie Veräußerung 124
Übersicht 10:
Beispiel zur Ermittlung von Konzernanschaffungskosten 152
Übersicht 11:
Vergleichende Darstellung der Konzernherstellungskosten¬
mehrungen (KHKM), minderungen (KHKMin) und
umgliederungen (KHKU) 195
Übersicht 12:
Beispiel zur Ermittlung von Konzernherstellungskosten
(Fallkonstellation 1) 206
Übersicht 13:
Beispiel zur Ermittlung von Konzernherstellungskosten
(Fallkonstellation 2) 208
XVIII
Übersicht 14:
Beispiel zur pauschalen Ermittlung der Konzernbestände:
Durchschnittsverfahren 346
Übersicht 15:
Beispiel zur pauschalen Ermittlung der Konzernbestände:
Lifo Verfahren 358
Übersicht 16:
Beispiel zur pauschalen Ermittlung der Konzernbestände:
Fifo Verfahren 360
Übersicht 17:
Beispiel zur pauschalen Ermittlung der Konzernbestände:
Kifo Verfahren 365
Übersicht 18:
Beispiel zur pauschalen Ermittlung der Konzernbestände:
Kilo Verfahren 369
Übersicht 19:
Beispiel zur pauschalen Ermittlung der Konzernbestände:
Gesamtübersicht 370
Übersicht 20:
Mehrstufige innerkonzernliche Lieferungen 372
Übersicht 21:
Lieferungsverflechtungen innerhalb des M Konzerns 402
Übersicht 22:
Empfohlene Struktur des Zahlencodes zur eindeutigen
Identifizierung eines Erhebungsformulars 537
Übersicht 23:
Erster Teil des Erhebungsformulars:
Lieferndes/Leistendes Unternehmen 549
Übersicht 24:
Zweiter Teil des Erhebungsformulars:
Empfangendes Unternehmen 550
Übersicht 25:
Anordnung der Konsolidierungsstelle 552
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